第一章　概述

第一节　企业所得税汇算清缴基本政策

一、企业所得税汇算清缴的概念

企业所得税法，是指国家制定的用以调整企业所得税征收与缴纳之间权利及义务关系的法律规范。现行企业所得税法的基本规范，是2007年3月16日第十届全国人民代表大会第五次全体会议通过的《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称《企业所得税法》）和2007年11月28日国务院第197次常务会议通过的《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（以下简称《实施条例》）。

企业所得税汇算清缴是依照《实施条例》中关于征收管理办法的规定：“按年计征，分月或分季预缴，年终汇算清缴，多退少补”，对企业的生产经营所得、其他所得和清算所得征收的一种税。企业所得税的作用：促进企业改善经营管理活动，提升企业的盈利能力；调节产业结构，促进经济发展；为国家建设筹集财政资金。

企业，是指按国家规定注册、登记的企业。有生产经营所得和其他所得的其他组织，是指经国家有关部门批准，依法注册、登记的，有生产经营所得和其他所得的事业单位、社会团体等组织。独立经济核算是指同时具备以下条件：在银行开设结算账户；独立建立账簿，编制财务会计报表；独立计算盈亏。

汇算清缴，是指纳税人在纳税年度终了后的规定时期内，依照税收法律、法规、规章及其他有关企业所得税的规定，自行计算全年应纳税所得额和应纳所得税额，根据月度或季度预缴的所得税数额，确定该年度应补或者应退税额，并填写年度企业所得税纳税申报表，向主管税务机关办理年度企业所得税纳税申报、提供税务机关要求提供的有关资料、结清全年企业所得税税款的行为。

二、企业所得税汇算清缴的对象

（一）纳税义务人

企业所得税纳税义务人，是指在中华人民共和国境内的企业和其他取得收入的组织。《企业所得税法》第一条规定：除个人独资企业、合伙企业不适用《企业所得税法》外，凡在中国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称“企业”）为企业所得税的纳税人，依照本法规定缴纳企业所得税。

企业所得税的纳税人分为居民企业和非居民企业，这是根据企业纳税义务范围的宽窄进行的分类方法，不同的企业在向中国政府缴纳所得税时，纳税义务不同。把企业分为居民企业和非居民企业，是为了更好地保障中国税收管辖权的有效行使。税收管辖权是一国政府在征税方面的主权，是国家主权的重要组成部分。根据国际上的通行做法，中国选择了地域管辖权和居民管辖权的双重管辖权标准，最大限度地维护中国的税收利益。

1. 居民企业

居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。这里的企业包括国有企业、集体企业、私营企业、联营企业、股份制企业、外商投资企业、外国企业以及有生产、经营所得和其他所得的其他组织。其中，有生产、经营所得和其他所得的其他组织，是指经国家有关部门批准，依法注册登记的事业单位、社会团体等组织。由于中国的一些社会团体组织、事业单位在完成国家事业计划的过程中，开展多种经营和有偿服务活动，取得除财政部门各项拨款、财政部和国家物价部门批准的各项规费收入以外的经营收入，具有了经营的特点，应当视同企业纳入征税范围。

由中国境内的企业或企业集团作为主要控股投资者，在境外依据外国（地区）法律注册成立的企业，即境外中资企业，若符合《国家税务总局关于境外注册中资控股企业依据实际管理机构标准认定为居民企业有关问题的通知》（国税发〔2009〕82号）第二条规定条件的，根据《企业所得税法》第二条第二款和《实施条例》第四条的规定，应判定其为实际管理机构在中国境内的企业，并实施相应的税收管理，就其来源于中国境内、境外的所得征收企业所得税。其中，实际管理机构，是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。

2. 非居民企业

非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业，以及依照外国（地区）法律成立的企业和其他取得收入的组织。

3. 境外注册中资控股居民企业（非境内注册居民企业）

境外注册中资控股居民企业（以下简称“非境内注册居民企业”），是指由中国境内的企业或企业集团作为主要控股投资者，在中国内地以外国家或地区（含中国香港、中国澳门、中国台湾）注册成立的企业，且因实际管理机构在中国境内而被认定为中国居民企业的非境内注册居民企业。

（二）扣缴义务人

1. 对非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的所得应缴纳的企业所得税，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。税款由扣缴义务人在每次支付或者到期应支付时，从支付或者到期应支付的款项中扣缴。

2. 对非居民企业在中国境内取得工程作业和劳务所得应缴纳的企业所得税，税务机关可以指定工程价款或者劳务费的支付人为扣缴义务人。

3. 扣缴义务人每次代扣代缴的税款，应当自代扣之日起7日内缴入国库，并向所在地的税务机关报送扣缴企业所得税报告表。

（三）征税对象

企业所得税的征税对象，是指企业的生产经营所得、其他所得和清算所得。

凡在纳税年度内从事生产、经营（包括试生产、试经营），或在纳税年度中间终止经营活动的纳税人，无论是否在减税、免税期间，也无论盈利或亏损，均应按照《企业所得税法》及其实施条例和《企业所得税汇算清缴管理办法》的有关规定进行企业所得税的汇算清缴。

实行核定定额征收企业所得税的纳税人，不进行汇算清缴。

1. 居民企业的征税对象

居民企业，应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。其所得来源包括销售货物所得、提供劳务所得、转让财产所得、股息红利等权益性投资所得、利息所得、租金所得、特许权使用费所得、接受捐赠所得和其他所得。

2. 非居民企业的征税对象

非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其于中国境内的所得缴纳企业所得税。

上述所称实际联系，是指非居民企业在中国境内设立的机构、场所拥有的据以取得所得的股权、债权，以及拥有、管理、控制据以取得所得的财产。

（四）适用税率

1. 普通税率

企业所得税税率是体现国家与企业分配关系的核心要素。税率设计的原则是兼顾国家、企业、职工个人三者利益，既要保证财政收入的稳定增长，又要使企业在发展生产、经营方面有一定的财力保证；既要考虑到企业的实际情况和负担能力，又要维护税率的统一性。

企业所得税实行比例税率。比例税率简便易行，透明度高，不会因征税而改变企业间收入分配比例，有利于促进效率的提高。现行规定是：

（1）基本税率为25%。适用于居民企业和在中国境内设有机构、场所且所得与机构、场所有关联的非居民企业。现行企业所得税基本税率设定为25%，既考虑了中国的财政承受能力，又考虑了企业负担水平。

（2）低税率为20%。适用于在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其机构、场所没有实际联系的非居民企业。但实际征税时适用10%的税率。

2. 优惠税率

（1）高新技术企业

（2）技术先进型服务企业

（3）小型微利企业

（4）特殊行业

三、企业所得税汇算清缴的时间期限

企业所得税的纳税年度，自公历1月1日起至12月31日止。企业在一个纳税年度的中间开业，或者由于合并、关闭等原因终止经营活动，使该纳税年度的实际经营期不足12个月的，应以其实际经营期为1个纳税年度。企业清算时，应以清算期间作为1个纳税年度。自年度终了日起5个月内，向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表，并汇算清缴，结清应交应退税款。企业在年度中间终止经营活动的，应当自实际经营终止之日起60日内，向税务机关办理当期企业所得税汇算清缴。

四、企业所得税汇算清缴税前扣除凭证的管理办法

（一）企业所得税汇算清缴税前扣除凭证管理办法的适用原则

国家税务总局2018年6月6日发布〔2018〕28号公告，为加强企业所得税税前扣除凭证管理，规范税收执法，优化营商环境，国家税务总局制定了《企业所得税税前扣除凭证管理办法》（以下简称《办法》）。

《办法》明确收款凭证、内部凭证、分割单等也可以作为税前扣除凭证，将减轻纳税人的办税负担；《办法》在税前扣除凭证的种类、填写内容、取得时间、补开、换开要求等方面进行了详细的规定，有利于企业加强自身财务管理和内控管理，减少税收风险；针对企业未取得外部凭证或者取得不合规外部凭证的情形，《办法》规定了补救措施，保障了纳税人合法权益。

《办法》适用的纳税人主体为企业所得税法及其实施条例所规定的居民企业和非居民企业。

（二）税前扣除凭证的具体规范

1. 与税前扣除关系：税前扣除凭证是企业计算企业所得税应纳税所得额时，扣除相关支出的依据。企业支出的税前扣除范围和标准应当按照企业所得税法及其实施条例等相关规定执行。

2. 与相关资料关系：企业在经营活动、经济往来中常常伴随有合同协议、付款凭证等相关资料，在某些情形下，可视为支出依据，如法院判决企业支付违约金而出具的裁判文书。以上资料不属于税前扣除凭证，但属于与企业经营活动直接相关且能够证明税前扣除凭证真实性的资料，企业也应按照法律、法规等相关规定，履行保管责任，以备包括税务机关在内的有关部门、机构或者人员核实。

3. 种类：根据税前扣除凭证的取得来源，《办法》将其分为内部凭证和外部凭证。内部凭证是指企业根据国家会计法律、法规等相关规定，在发生支出时，自行填制的用于核算支出的会计原始凭证。如企业支付给员工的工资，工资表等会计原始凭证即为内部凭证。外部凭证是指企业发生经营活动和其他事项时，取得的发票、财政票据、完税凭证、分割单以及其他单位、个人出具的收款凭证等。其中，发票包括纸质发票和电子发票，也包括税务机关代开的发票。

4. 时效：企业应在支出发生时取得符合规定的税前扣除凭证，但是考虑到在某些情形下企业可能需要补开、换开符合规定的税前扣除凭证，为此，《办法》规定了企业应在当年度企业所得税法规定的汇算清缴期结束前取得符合规定的税前扣除凭证。

（三）外部凭证的税务处理

1. 汇算清缴期结束前的税务处理

（1）能够补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证的，相应支出可以税前扣除。

（2）因对方注销、撤销、依法被吊销营业执照、被税务机关认定为非正常户等特殊原因无法补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证的，凭相关资料证实支出真实性后，相应支出可以税前扣除。

（3）未能补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证并且未能凭相关资料证实支出真实性的，相应支出不得在发生年度税前扣除。

2. 汇算清缴期结束后的税务处理

（1）由于一些原因（如购销合同、工程项目纠纷等），企业在规定的期限内未能取得符合规定的发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证，企业主动没有进行税前扣除的，待以后年度取得符合规定的发票、其他外部凭证后，相应支出可以追补至该支出发生年度扣除，追补扣除年限不得超过5年。其中，因对方注销、撤销、依法被吊销营业执照、被税务机关认定为非正常户等特殊原因无法补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证的，企业在以后年度凭相关资料证实支出真实性后，相应支出也可以追补至该支出发生年度扣除，追补扣除年限不得超过5年。

（2）税务机关发现企业应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证，企业自被告知之日起60日内补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证或者按照《办法》第十四条规定凭相关资料证实支出真实性后，相应支出可以在发生年度税前扣除。否则，该支出不得在发生年度税前扣除，也不得在以后年度追补扣除。

（四）税前扣除凭证的特殊规定

1. 国家税务总局对应税项目开具发票另有规定的，以规定的发票或者票据作为税前扣除凭证，如《国家税务总局关于铁路运输和邮政业营业税改征增值税发票及税控系统使用问题的公告》（国家税务总局公告2013年第76号）规定的中国铁路总公司及其所属运输企业（含分支机构）自行印制的铁路票据等。

2. 企业在境内发生的支出项目虽不属于应税项目，但按国家税务总局规定可以开具发票的，所开具发票作为税前扣除凭证，如《国家税务总局关于增值税发票管理若干事项的公告》（国家税务总局公告2017年第45号）附件《商品和服务税收分类编码表》中规定的不征税项目等。

五、纳税人的任务

（一）纳税人12月份或者第四季度的企业所得税预缴纳税申报，应在纳税年度终了后15日内完成，预缴申报后进行当年企业所得税汇算清缴。

（二）纳税人须报经税务机关审批、审核或备案的事项，应按有关程序、时限和要求报送材料等有关规定，在办理企业所得税年度纳税申报前及时办理。

（三）纳税人应当按照《企业所得税法》及其实施条例和企业所得税的有关规定，正确计算应纳税所得额和应纳所得税额，如实、正确填写企业所得税年度纳税申报表及其附表，完整、及时报送相关资料，并对纳税申报的真实性、准确性和完整性负法律责任。

（四）纳税人因不可抗力，不能在汇算清缴期间内办理企业所得税年度纳税申报或备齐企业所得税年度纳税申报资料的，应按《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征管法》）及其实施细则的规定，申请办理延期纳税申报。

六、纳税人提供资料

（一）居民企业所得税纳税人应提供的资料

纳税人向税务机关申报年度企业所得税时，需如实填写和报送下列8类有关资料。

1. 企业所得税年度纳税申报表及其附表。查账征收居民企业应报送《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类，2017年版）》及其附表，核定征收居民企业应报送《中华人民共和国企业所得税月（季）度和年度纳税申报表（B类，2017年版）》。

2. 财务会计报表。中期报表包括资产负债表、利润表及现金流量表；年度报表包括资产负债表、利润及利润分配表、现金流量表及其附表、所有者权益变动表。

3. 备案事项相关资料，主要包括以下4类：

（1）税收优惠事项备案资料。其中，列入事先备案的税收优惠，纳税人应向税务机关报送相关资料，提请备案，经税务机关登记备案后执行。对需要事先向税务机关备案而未按规定备案的，纳税人不得享受税收优惠；列入事后报送相关资料的税收优惠，纳税人应按照《企业所得税法》及其实施条例和其他有关规定，在纳税年度申报时附报相关资料。

（2）存在资产损失税前扣除情况的企业应报送资产损失申报材料和纳税资料。资产损失按其申报内容和要求的不同，分为清单申报和专项申报两种申报形式。其中，属于清单申报的资产损失，企业可按会计核算科目进行归类、汇总，然后将汇总清单报送税务机关，有关会计核算资料和纳税资料留存备查；属于专项申报的资产损失，企业应逐项（或逐笔）报送申请报告，同时附送会计核算资料及其他相关的纳税资料。

（3）发生政策性搬迁业务的企业应当自搬迁开始年度至次年5月31日前，向主管税务机关（包括迁出地和迁入地）报送政策性搬迁依据、搬迁规划等相关资料，包括政府搬迁文件或公告、搬迁重置总体规划、拆迁补偿协议、资产处置计划以及其他与搬迁相关的事项；企业搬迁完成当年，应向主管税务机关报送《企业政策性搬迁清算损益表》及相关材料。

（4）从事房地产开发企业经营业务的企业应报送房地产开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告；应报送依据计税成本对象确定原则确定的已完工开发产品成本对象，确定原则、依据，共同成本分配原则、方法以及开发项目基本情况、开发计划等专项报告。

4. 总机构、分支机构基本情况、分支机构征税方式、分支机构的预缴税情况。其中，适用《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法》的汇总纳税企业汇算清缴时，总机构还应报送汇总纳税企业分支机构所得税分配表、各分支机构的年度财务报表和各分支机构参与企业年度纳税调整情况的说明；分支机构除报送《中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A类，2017年版）》（只填列部分项目）外，还应报送经总机构所在地主管税务机关手里的汇总纳税企业分支机构所得税分配表、分支机构的年度财务报表（或年度财务状况和营业收支情况）和分支机构参与企业年度纳税调整情况的说明。

5. 委托中介机构代理纳税申报的，应出具双方签订的代理合同，并附送中介机构出具的包括纳税调整的项目、原因、依据、计算过程、调整金额等内容的报告。

6. 实行查账征收的居民企业同时报送《中华人民共和国企业年度关联业务往来报告表》。

7. 居民企业还应附报以下两类与境外所得相关的资料信息：

（1）有适用《企业所得税法》第四十五条情形或者需要适用《特别纳税调整实施办法（试行）》第八十四条规定的居民企业应填报《受控外国企业信息报告表》。

（2）纳入《企业所得税法》第二十四条规定抵免范围的外国企业或符合《企业所得税法》第四十五条规定的受控外国企业应按照中国会计制度编报的年度独立财务报表。

8. 主管税务机关要求报送的其他有关资料。

纳税人采用电子方式办理企业所得税年度纳税申报的，应按照有关规定保存有关资料或附报纸质纳税申报资料。

纳税人未按规定期限进行汇算清缴，或者未报送上述所列资料的，按照《税收征管法》及其实施细则的有关规定处理。

（二）非居民企业所得税纳税人应提供的资料

1. 企业办理所得税年度申报时，应当如实填写和报送下列报表、资料：

（1）企业所得税年度纳税申报表及其附表。据实申报非居民企业报送《中华人民共和国非居民企业所得税年度纳税申报表（适用于据实申报企业）》及其附表，核定征收非居民企业报送《中华人民共和国非居民企业所得税年度纳税申报表（适用于核定征收企业）》。

（2）年度财务会计报告。

（3）在中国境内设立机构、场所并据实申报的非居民企业报送《中华人民共和国企业年度关联申报业务往来报告表》。

（4）非居民企业在中国境内承包工程作业或提供劳务项目的，应报送以下材料：

①工程作业（劳务）决算（结算）报告或其他说明材料。

②参与工程作业或劳务项目外籍人员姓名、国籍、出入境时间、在华工作时间、地点、内容、报酬标准、支付方式、相关费用等情况的书面报告。

③非居民企业根据税收协定在中国境内未构成常设机构，需要享受税收协定待遇的，应提交《非居民享受税收协定待遇备案报告表》、由税收协定缔约对方主管当局在上一公历年度开始以后出具的税收居民身份证明以及税务机关要求提供的与享受税收协定待遇有关的其他资料。

（5）税务机关规定应当报送的其他有关资料。

2. 企业因特殊原因，不能在规定期限内办理年度所得税申报，应当在当年度终了之日起5个月内，向主管税务机关提出延期申报申请。主管税务机关批准后，可以适当延长申报期限。

3. 企业采用电子方式办理纳税申报的，应附报纸质纳税申报资料。

4. 企业委托中介机构代理年度企业所得税纳税申报的，应附送委托人签章的委托书原件。

5. 企业申报年度所得税后，经主管税务机关审核，需补缴或退还所得税的，应在收到主管税务机关送达的《非居民企业所得税汇算清缴涉税事宜通知书》后，按规定时限将税款补缴入库，或按照主管税务机关的要求办理退税手续。

6. 经批准采取汇总申报缴纳所得税的企业，其履行汇总纳税的机构、场所（以下简称汇缴机构），应当于每年5月31日前，向汇算清缴机构所在地主管税务机关索取《非居民企业汇总申报企业所得税证明》（以下简称《汇总申报纳税证明》）；企业其他机构、场所（以下简称其他机构）应当于每年6月30日前将《汇总纳税申报证明》及其财务会计报告送交其所在地主管税务机关。

在上述规定期限内，其他机构未向其所在地主管税务机关提供《汇总申报纳税证明》，且又无汇缴机构延期申报批准文件的，其他机构所在地主管税务机关应负责检查核实或核定该其他机构应纳税所得额，计算征收应补缴税款并实施处罚。

7. 企业补缴税款确因特殊困难需延期缴纳的，按《税收征管法》及其实施细则的有关规定办理。

8. 企业在所得税汇算清缴期限内，发现当年度所得税申报有误的，应当在年度终了之日起5个月内向主管税务机关重新办理年度所得税申报。

9. 企业报送报表期限的最后一日是法定休假日的，以休假日期满的此日为期限的最后一日；在期限内有连续三日以上法定休假日的，按休假日天数顺延。