第二节 交易事项观符合会计分类核算的需要

一、会计是分类的技术

不同的学者对会计本质有着不同的认识：有的认为会计是信息系统，通过会计信息系统提供会计信息使用者需要的信息；有的认为会计是商业语言，只有掌握会计这一交流沟通的“语言”，会计信息使用者才能利用会计提供的信息进行决策；有的认为会计是管理活动，会计信息使用者可以通过利用会计提供的信息进行各种管理决策并监控单位的经济活动；有的认为会计是解决信任问题的低成本机制，通过会计提供客观公正的信息，可以解决会计主体各利益相关者之间的相互信任问题。

正所谓“仁者见仁，智者见智”，从不同的视角对会计进行认识，得出对会计本质的不同理解是完全合情合理的。上述对会计本质的认识虽然不同，但基本上都是从会计的经济后果的视角进行阐述的，即基本上都是从会计提供信息的效用这一视角阐述会计，鲜有从会计工作过程来阐述会计的本质。由于会计信息作用的广泛性，会计信息使用者众多，从会计信息的效用视角对会计本质的认识出现百家争鸣也就不足为奇了。笔者以为，从会计工作过程来看，会计本质上是一种分类的技术，即会计通过恰当的分类，把各单位千差万别的资金运动信息转化为专业性的分门别类的会计信息，实现了为会计信息使用者提供决策有用的条理化信息的目的。

二、会计分类的方法

众所周知，会计核算和监督的对象是各单位的资金运动。资金运动包括资金的筹集、资金的使用、资金的耗费、资金的收回、资金的分配等方面。会计核算人员的基本职责就是把一个单位的资金筹集、使用、耗费、收回和分配情况（即资金的来龙去脉）分门别类地核算清楚并向会计信息使用者提供分门别类的条理化会计信息。

我们也知道，生物学家为了更好地研究生物之间的彼此关系，对世界上形形色色的生物，采用“种—属—科—目—纲—门—界”七级分类方法进行层次分明的分类：类似的物种归并成一属，类似的属归并为一科，类似的科归并为一目，类似的目归并为一纲，类似的纲归并为一门，类似的门最终归并为一界。与生物的分类方法一样，会计也是通过类似的层层分类的方法实现分门别类地提供条理化会计信息的目的。

1．会计第一层次的分类：会计要素

会计要素是会计最基本的分类，是会计核算对象的具体化。我国《企业会计准则》规定，我国企业的会计要素划分为资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润六个方面。

会计要素作为对会计核算内容所做的最基本的分类，属于会计的第一层次分类，根据会计要素提供的会计信息则是最粗略、最概括的信息。会计报表作为反映一个单位最概括的财务信息的载体，按照会计要素来搭建会计报表的框架是最合适不过了。事实上，会计报表也正是按照会计要素进行分类列报的：第一大报表——资产负债表列报资产、负债、所有者权益三大要素的静态资金运动信息，因此，资产、负债和所有者权益三大会计要素作为组成资产负债表的会计要素，也称为资产负债表要素或静态要素，反映的是企业在会计期末这一特定时点的财务状况。其中，资产是资金的占用形态，负债和所有者权益是与资产相对应的取得途径。第二大报表——利润表列报收入、费用、利润三大要素的动态资金运动信息，因此，收入、费用和利润三大会计要素作为组成利润表的会计要素，也称为利润表要素或动态要素，反映的是企业在一定会计期间的生产经营成果。其中，收入是经济活动中经济利益的总流入，费用是经济活动中经济利益的总流出，收入与费用相配比，即形成经济活动的利润，利润是资金运用的成果。

2．会计第二层次的分类：会计科目

企业会计要素划分为六项，虽然可以满足企业对外提供概括性综合信息的需要，但无法满足企业内部管理需要更具体地了解企业详细的财务信息的需要，因此，还需要对会计要素进一步进行详细分类。会计科目就是按照经济业务的内容和经济管理的要求，对会计要素的具体内容进行分类核算的项目。可见，会计科目（总分类科目）实际上是对会计核算内容（会计对象）所做的第二层次的分类。

根据财政部制定的《企业会计准则——应用指南》附录，我国各类企业设置的会计科目（总分类科目）有156个，企业可以根据本单位经济业务特点在这156个科目的基础上增删或合并调整设置本单位的适用的会计科目。

3．会计第三层次的分类：明细科目

会计科目根据反映经济内容的详略程度可以分为总分类科目和明细分类科目。总分类科目也称一级科目、总账科目，是对会计要素具体内容进行总括分类、提供总括信息的会计科目，《企业会计准则——应用指南》附录列示的156个会计科目均属于总分类科目。明细分类科目是对总分类科目做进一步分类并提供更详细、更具体的会计信息科目。明细分类科目还可以根据需要逐级进行细分，分为二级科目、三级科目、四级科目、五级科目等。其中，二级科目是一级科目的明细科目，三级科目是二级科目的明细科目，四级科目是三级科目的明细科目，以此类推，可以无限细分下去。

会计科目是提供会计信息的基本单位。但会计科目只是名称，不存在结构问题。为了便于记录交易或者事项的信息，还需要运用设置账户这一重要的会计核算方法。所谓账户，就是根据会计科目开设的、用来记录经济业务增加变化情况及增减变化后的余额的一种记账工具。可见，会计科目的最根本用途是用于设置账户：一个会计科目加上一定的结构便形成可以记账的账户。其中，根据总分类科目设置的账户即总分类账户，根据明细科目设置的账户即明细分类账户。通过总分类科目和各级明细分类科目设置相应的总分类账户和明细分类账户，可以既总括又详细具体地核算各类经济业务，提供既总括又详细具体的核算信息指标，达到会计分门别类提供会计信息的目的。需要说明的是，由于会计科目与账户只有结构上的区别（前者没有结构，后者有结构），其他均相同，因此在实际工作中，会计科目与账户可以不做严格区分的相互通用。

综上所述，会计的分类方法如图3-2所示。

三、会计分类的应用

会计作为一门分类的技术，理解和掌握会计分类的方法，应用会计分类的思想去认识和理解会计，对于更好地学习和运用会计可以起着事半功倍的作用，是学好、用好会计的一个独特思路和视角。特别是会计要素和会计科目作为会计分类的第一层次及第二层次的分类结果，分别体现着会计的科学性和灵活性，理解和掌握会计要素和会计科目，对于学好、用好会计尤为重要。

1．利用会计要素构建会计报表框架，提供专业性会计信息

会计对象是各单位的资金运动，但各单位具体的资金运动情况是五花八门、千差万别的，如何能将五花八门、千差万别的资金运动信息分门别类地归类为专业性的会计信息，这是体现会计分类应用的关键所在。会计要素作为对会计对象的第一层次分类，完成的正是将各单位千差万别的资金运动信息分门别类地归类为统一的、专业性的会计信息的重任。

众所周知，资金运动包括资金的筹集、使用、耗费、收回、分配五个方面的内容。从资金筹集来说，不同单位筹集资金的来源渠道和方式各不相同：从资金的来源渠道来看，有银行、其他单位、个人甚至外资等渠道；从资金的筹集方式来看，有吸收直接投资、发行股票、利用留存收益、向银行借款、利用商业信用、发行公司债券、融资租赁等方式。这些不同的来源渠道和方式筹集的资金，用会计要素进行分类，只有“负债”与“所有者权益”之分，即需要偿还的为“负债”，无须偿还的为“所有者权益”。从资金使用来说，不同单位对资金的使用更是千差万别，但无论是用来购建各式各样的厂房、设备，还是用来购买各式各样的材料甚至是购入的各种商标权、专利权等没有实物形态的权利等，用会计要素进行分类，均可以忽略这些有形或者无形的财产的具体形态，统一称为企业的“资产”。从资金耗费来说，各单位用于消耗的材料、职工薪酬、水电、办公经费等，用会计要素进行分类，均为企业的“费用”。从资金收回来说，无论是企业销售商品、提供劳务还是销售材料等形成的可以收回的资金，用会计要素进行分类，均为企业的“收入”。从资金分配来说，通常情况下，企业有利润并缴纳企业所得税后的净利润才可以进行分配，利润分配的内容包括提取盈余公积、提取公益金、向投资者分配利润等，利润分配以后余下的为未分配利润。为了反映利润形成和分配情况，用会计要素进行分类，就形成“利润”这一会计要素。当然，未分配利润最终也属于企业所有者所有，也属于“所有者权益”这一会计要素。

可见，资金运动的具体内容在普通人的眼里虽然是五花八门、千差万别的，但用会计要素进行分类、用会计专业术语进行划分，在会计专业人员的眼里其实就是“资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润”这六大类。可以说，会计要素是会计人员的专业“眼镜”，利用会计要素这一专业眼镜，会计人员能够透过资金运动的具体形式看到其本质，把普通人眼里看到的千差万别的资金运动具体内容统一归类为会计专业人员眼里的六大会计要素，用资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润予以描述，便成了分门别类的专业性的会计信息。

会计要素作为对会计对象的第一层次的分类，解决了普通人眼中千差万别的资金运动信息转化为统一的专业性的分门别类的会计信息的问题，实现了资金运动信息由普通无序信息向专业有序信息的转变，这是会计信息加工过程中的一次质的飞跃，也是会计科学性的重要体现。作为对外提供会计信息基本载体的会计报表，利用会计要素这一分类技术进行编报，既能高度概括会计主体的财务会计信息，也能使得会计信息分门别类条理化。可以说，如果没有统一明确的会计要素，会计报表的列报就没有统一的格式，会计报表提供的会计信息就难以得到有效的分析利用。

2．利用会计科目构建账户核算体系，提供详略有序的会计信息

第一层次的分类——会计要素解决了会计对外提供概括性分类信息的问题，但单位内部管理当局需要了解更为详细的会计信息，还需要对会计要素进行进一步的分类。第二层次和第三层次的分类——会计科目（包括总分类科目和明细分类科目）正是为了解决单位内部提供总括性和具体的会计信息问题而进行的分类。

前已述及，会计科目分为总分类科目和明细分类科目，会计科目的最基本作用是用来设置账户。其中，根据总分类科目设置的账户为总分类账户，根据明细分类科目设置的账户为明细分类账户。各企业单位设置的总分类账户，一般根据《企业会计准则———应用指南》附录中列示的156个总分类科目进行设置，在不违反会计准则中确认、计量和报告规定的前提下，也可以根据本单位的实际情况自行增设、分拆、合并会计科目，企业不存在的交易或者事项，可不设置相关会计科目。对于明细分类账户，企业可以比照该附录中规定的明细科目设置方法自行设置。由于各企业的业务性质、经营目标、规模大小、业务繁简及组织状况有所不同，会计科目的设置必须充分考虑这些客观条件，遵循合法合规性原则、全面性原则、有用性原则以及会计科目名称能明确地反映其内容并简明实用、符合会计电算化的需要等原则和要求，以保证会计信息需求者取得有用的以及不同企业间相互可比的会计核算指标，并发挥会计分析和会计检查的作用。可见，利用会计科目（包括总分类科目和明细分类科目）设置总分类账户和明细分类账户，体现了会计的灵活性的一面，并且通过总分类账户和明细分类账户的平行设置和登记，既可以提供总括性的会计信息，又可以提供详细具体的会计信息，为会计信息使用者利用详略有序的会计信息进行决策提供了可能。利用分类的思想理解会计科目，对于正确设置账户、更好地提供会计信息有着重要的意义。

四、交易事项观符合会计分类核算的需要

由上可见，从会计工作过程来看，会计本质上可以视为一门分类的技术。类似于生物分类的思想，通过不同层次的分类，会计可以把各单位的千差万别的资金运动信息转化为专业性的分门别类的、详略有序的会计信息，以便信息使用者决策之用。第一层次的分类是把企业会计对象划分为资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润六大会计要素；第二层次的分类是把企业会计对象划分为156个总分类科目；第三层次的分类是把各个总分类科目再细分为若干明细分类科目。其中，会计要素是把一般的资金运动信息转化为专业性会计信息的最基本的分类，会计要素作为构建会计报表的框架，理解和掌握会计要素，对于阅读和分析会计报表、理解和运用会计信息起着关键作用。会计科目（包括总分类科目和明细分类科目）则是设置账户并把会计信息分门别类记录于账户之中所必须采用的分类技术。要做好会计核算工作，必须理解和掌握每个会计科目的核算范围。从学好用好会计的角度来说，按照分层分类的思想去认识和理解会计，可以更便捷地掌握会计核算的方法，从而学好用好会计。

交易事项观把会计处理的经济业务，按照经济业务的性质明确划分为交易类、事项类两大类，充分考虑不同类型业务特点进行会计处理，有利于对经济业务按照统一的逻辑思路进行会计处理，提高会计处理的工作效率。