第二节 政府与非营利组织会计的概念、特点与组成体系

一、政府与非营利组织会计的概念与自身特点

政府与非营利组织会计是各级政府、行政事业单位、各类非营利组织核算和监督各项财政性资金运动、单位资金运动过程和结果以及有关经营收支情况的专业会计。它是以货币为主要计量单位，对会计主体的经济活动进行连续、系统、完整的核算与监督的经济管理活动，是现代财务会计中与企业会计相对应的两大分支之一。

政府与非营利组织会计的主体是各级政府、行政事业单位和各类非营利组织。其中，财政总预算会计的主体是各级政府，行政事业单位会计及各类非营利组织会计的主体分别是行政事业单位和各类非营利组织。

政府与非营利组织会计的客体是财政性资金运动、单位资金运动、经营收支过程及结果。具体来说，财政总预算会计的核算对象是财政性资金运动过程及其结果，主要包括预算收入、预算支出和预算结余等财政性资金活动。行政事业单位会计的核算对象是行政事业单位资金运动过程及其结果，主要包括从财政领取行政经费、合理安排经费开支、正确计算结余等。非营利组织会计的核算对象是各类非营利组织资金运动的过程及结果，主要包括合法组织各种收入、合理安排各种支出、正确计算资产负债及净资产等。

与企业会计相比，政府与非营利组织会计的核算对象、任务和业务性质都不相同，具有自身的特点。

1．出资者提供的资金具有限制性

政府与非营利组织对经济资源的筹集、分配和使用要受到出资者和社会公众的限制。政府与非营利组织资金的供给者涉及纳税人、缴费人、捐赠人等，他们不要求投资回报和资金回收，但要求政府与非营利组织按照其意愿使用这些经济资源。即使不属于政府资产出资者的其他社会公众，也有权利要求政府按照公众的意愿分配和使用公共资源。

当然，除了捐赠人可以对其所提供的资产直接提出明确的使用要求之外，纳税人、缴费人和其他社会公众都是通过选举权来选定代表，经由一系列的民主程序及委托代理过程来表达其要求的。

2．反映政府预算执行情况

政府与非营利组织会计核算的内容主要是政府财政资金的收支活动，而政府财政资金的筹集和使用要受到出资者及社会公众的限制。这种限制的一个重要方式是通过制定预算法律法规和要求让政府依法编制和执行预算，而政府与非营利组织会计要对政府资源的筹集和使用是否符合预算进行反映。提供有关政府预算执行情况的信息，成为政府与非营利组织会计的基本目标内容之一。为此，政府与非营利组织会计的指标体系、会计科目和会计报表的设置，要适应政府预算管理的要求，同《政府收支分类科目》保持一致。

3．采用双重的会计确认基础

政府与非营利组织会计提供的会计信息不仅需要反映政府预算执行情况，还需要反映政府与非营利组织的财务状况。以反映政府预算执行情况为目的进行会计核算的对象是政府掌握的现金资源，而以反映财务状况为目的进行会计核算的对象则是政府掌握的经济资源。在选择会计确认基础时，对现金资源的核算应当采用收付实现制，对经济资源的核算应当采用权责发生制。因此，与企业会计只采用单一的权责发生制确认基础不同，政府与非营利组织会计采用双重的会计确认基础，既采用收付实现制基础核算，也采用权责发生制基础核算。

4．存在基金会计主体

在有些情况下，政府与非营利组织的出资者对其出资的使用有不同于其他资金的特定要求，要求政府与非营利组织对使用的某种资金负有特定的受托责任。为了单独报告这种资金受托责任的履行情况，政府与非营利组织会计需要对其进行单独核算及报告，这就形成了以某种资金为主体形式的会计主体，又称基金会计主体。与企业会计一般只存在组织形式（企业）的会计主体不同，在政府与非营利组织会计中，既存在组织形式（政府及非营利组织）的会计主体，也存在基金形式（某种资金）的会计主体。

5．不进行利润及利润分配的核算

政府与非营利组织的业务活动不以营利为目的，对活动中增加的净资产也不向出资者分配。在政府与非营利组织会计中也进行收入和费用的核算，但是会计主体的收入减去费用后的差额并不是越大越好，而且政府与非营利组织会计的结余也不像企业会计主体那样能反映主体的经营成果。与企业会计将利润核算作为会计核算的重点不同，在政府与非营利组织会计中，没有利润和所有者权益的概念，也不进行利润和利润分配的核算。

二、政府与非营利组织会计的组成体系

我国的政府与非营利组织会计由财政总预算会计、行政事业单位会计、民间非营利组织会计组成。

（一）财政总预算会计

财政总预算会计是各级政府财政部门核算和监督政府财政总预算执行过程及其结果的专业会计。各级政府财政部门是指组织政府财政收支，办理政府预算、决算的专职管理机关。财政总预算会计在我国政府与非营利组织会计体系中占主导地位。财政总预算会计的会计主体是各级政府，具体执行机构是各级政府的财政部门。财政总预算会计核算和监督的对象是政府财政总预算资金及其运动，具体包括政府财政总预算收入、总预算支出和总预算结余，以及总预算资产、总预算负债和总预算净资产等。与行政事业单位会计和民间非营利组织会计相比，财政总预算会计具有反映信息的宏观性和不存在实物资产核算内容的特点。具体来讲，财政总预算会计反映的信息为一级政府行政区域范围内的信息，行政事业单位会计和民间非营利组织会计反映的信息为该单位范围内的信息；财政总预算会计核算的内容全部为非实物资产，而行政事业单位会计和民间非营利组织会计都存在实物资产的核算内容。

财政总预算会计与行政事业单位会计之间存在着密切的联系。首先，财政总预算会计在业务管理上负责组织和指导行政事业单位会计。行政事业单位会计从编制单位预算、执行单位预算一直到编制单位决算，都需要在财政总预算会计的参与和组织下进行。其次，财政总预算会计信息和行政事业单位会计信息之间存在依存关系。例如，在国库集中支付制度下，财政总预算会计直接为行政事业单位支付购货款，财政总预算会计的支出直接构成了行政事业单位的收入和支出。在一级政府中，财政总预算会计、行政事业单位会计组成了相互联系的信息网络。在我国，财政总预算会计、行政事业单位会计构成了传统预算会计的主体部分。

（二）行政事业单位会计

行政事业单位会计是核算和监督各级行政事业单位预算执行情况及其结果的专业会计。行政单位是进行国家行政管理、组织经济建设和文化建设、维护社会公共秩序的单位。事业单位是国家为了社会公益目的，由国家机关举办或者其他组织利用国有资产举办的，从事教育、科技、文化、卫生等活动的社会服务组织。行政事业单位，是行政单位和事业单位的统称，因为中国的体制，有些行政单位和事业单位不分家，很多政府部门如房管局、规划局等，在有的地区是行政单位，但在有的地区是事业单位，所以老百姓统称政府部门为行政事业单位，很多地方政府发文也以此为统称，如区属行政事业单位、县属行政事业单位等。有些事业单位具有行政管理职能，履行的是执法监督和社会的一些管理职能，如部门所属的执法监督、监管机构等。

行政事业单位会计适用的范围包括国家行政机关、国家权力机关、审判和检察机关、政党组织和国家机关举办或者其他组织利用国有资产举办的，从事教育、科技、文化、卫生等社会服务活动的相关行政事业单位。

（三）民间非营利组织会计

民间非营利组织会计是指核算和监督民间非营利组织经济活动过程及其结果的专业会计。民间非营利组织包括依照国家法律、行政法规登记的社会团体、基金会、民办非企业单位和寺院、宫观、清真寺、教堂等。其中，社会团体有学术性社会团体、行业性社会团体、专业性社会团体等种类，民办非企业单位有教育单位、卫生单位、文化单位、科技单位、体育单位、社会中介单位、法律服务单位等种类，基金会有公募基金会和非公募基金会等种类。

尽管民间非营利组织可以有很多种类，但各种民间非营利组织都应当同时具备3个特征。

①该组织不以营利为目的和宗旨。即该组织开展业务活动的目的和宗旨不是赚取利润。

②资源提供者向该组织投入资源不取得经济回报。即资源提供者不能从该组织取得与其所投入资源相对应的经济回报。

③资源提供者不享有该组织的所有权。即资源提供者不因为向该组织投入了资源就可以该组织所有者的身份在该组织中发挥作用。非营利组织的资源主要来源于社会捐赠和会员缴纳的会费，除此之外，提供商品和服务收入、政府补助收入等也是其资源的来源渠道。

另外，负责办理政府预算资金的收纳和拨付的国库会计，以及组织税收等各项收入征收、减免、入库的收入征解会计也属于政府与非营利组织会计的范畴。

（四）政府与非营利组织会计的分级

1．财政总预算会计的分级

财政总预算会计的分级与政府预算的分级是一致的。我国实行一级政府一级预算，政府预算分为中央、省、市、县、乡（镇）五级，因此，财政总预算会计也就包括中央财政部设立的中央财政总预算会计、各省财政厅设立的省财政总预算会计、各市财政局设立的市财政总预算会计、各县财政局设立的县财政总预算会计以及各乡（镇）财政所设立的乡（镇）财政总预算会计。

2．行政事业单位会计的分级

按照预算管理权限，行政事业单位会计预算管理分为下列级次。

①一级预算单位。向同级财政部门申报预算的行政事业单位，为一级预算单位。一级预算单位有下级预算单位的，为主管预算单位。

②二级预算单位。向上一级预算单位申报预算并有下级预算单位的行政事业单位，为二级预算单位。

③基层预算单位。向上一级预算单位申报预算，且没有下级预算单位的行政事业单位，为基层预算单位。

以上各级预算单位都应实行独立的单位预算，建立完善的会计核算制度；不具备独立核算条件的，实行单据报账制度，作为“报账单位”进行管理。