第3节 增值税税率和征收率

【理论要点】

税率是应纳税额与计税依据的比率，体现国家征税的强度。目前我国增值税采取了基本税率增设一档低税率的模式（营改增试点税率除外），这是因为对某些货物还要通过征收消费税使其承担税收负担的特殊条件功能，因此无须设置高税率。

【点税成金】

◆增值税税率的设计原理

增值税税率按照货物的整体税负设计，用应税货物的销售额乘以增值税税率，即该货物在这一环节所负担的全部增值税税额（包括本环节的应纳税额及以前环节的已纳税额）。其公式表示为：

增值税税率＝（货物在本环节的应纳税额＋以前环节的已纳税额）÷货物在本环节的销售额×100%

根据应税货物的销售额和增值税税率，可计算出该项货物到本环节为止所应承担的全部税额。从全部税额中减去以前环节已纳的税额就是该货物在本环节新增价值部分所承担的税额。此设计税率的方法及从全部应纳税额中扣除以前环节已纳税额的计税方式，既保证了财政收入，又彻底排除了重复征税，使增值税成为一种全新的流转税。

◆增值税税率

根据增值税确定的基本原则，我国增值税率设置了三档：一档为基本税率17%，一档为低税率，一档为出口货物适用的零税率。当纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额；未分别核算销售额的，从高适用税率。

（1）基本税率。一般纳税人销售或者进口货物，除本节列举的适用低税率13%和零税率情况以外，税率均为17%；纳税人提供加工、修理修配劳务的，税率也为17%；有形动产租赁服务的税率为17%。

（2）低税率。

① 纳税人销售或者进口特定货物，适用税率为13%。特定货物的范围是由国务院规定和调整的。因此，纳税人应随时注意政府的税收政策变化，同时，还应搞清楚特定货物的具体适用范围。

② 提供交通运输业的税率为11%。

③ 提供现代服务业服务（有形动产租赁服务除外）的税率为6%。

（3）零税率。纳税人出口货物及财政部和国家税务总局规定的应税服务，税率为零。但是，国务院另有规定的除外。

◆适用13%低税率的特定货物的范围

（1）粮食。

（2）食用植物油。

（3）自来水。

（4）暖气、热水。

（5）冷气。

（6）煤气。

（7）石油液化气。

（8）天然气。

（9）沼气。

（10）居民用煤炭制品。

（11）图书、报纸、杂志。

（12）饲料。

（13）化肥。

（14）农药。

（15）农膜。

（16）农机。

（17）农产品。

（18）音像制品。

（19）电子出版物。

（20）食用盐。

◆增值税征收率

1.增值税征收率的一般规定

由于小规模纳税人经营规模小，会计核算不健全，无法准确计算销项税额和进项税额，不允许使用增值税专用发票，因此，实行按销售额与征收率计算应纳税额的简易方法。小规模纳税人增值税征收率为3%。征收率的调整由国务院决定。

2.征收率的特殊规定

现行增值税法规定，纳税人发生特定货物的销售行为，无论是一般纳税人还是小规模纳税人，均按简易方法计算纳税。

（1）纳税人销售下列特定货物，按4%征收率计算纳税。

① 寄售商店代销寄售物品。

② 销售旧货。

③ 经有权机关批准的免税商店零售免税货物。

④ 典当业销售死当物品。

⑤ 对拍卖行受托拍卖增值税应税货物，向买方收取的全部价格和价外费用，按4%的征收率征收增值税。

纳税人销售旧货（包括旧货经营单位销售旧货和纳税人销售自己使用过的应税固定资产），无论其是增值税一般纳税人或小规模纳税人，也无论其是否为批准认定的旧货调剂试点单位，一律按4%的征收率计算税额后再减半征收增值税，并且不得抵扣进项税额。

纳税人销售自己使用过的属于征收消费税的机动车、摩托车、游艇，售价超过原值的，按照4%的征收率计算税额后减半征收增值税。旧机动车经营单位销售旧机动车、摩托车、游艇按4%的征收率计算税额后减半征收增值税。

（2）一般纳税人生产下列货物，可按简易办法依照6%的征收率计算缴纳增值税。

① 县以下小型水力发电单位生产的电力。县以下小型水力发电单位，是指由各类投资主体建设的装机容量为5万千瓦（含）以下的小型水力发电单位。

② 建筑用及生产建筑材料用的砂、土、石料。

③ 以自己采掘的砂、土、石料或其他矿物连续生产的砖、瓦、石灰。

④ 原料掺有煤矸石、石煤、粉煤灰、烧煤锅炉的炉底渣及其他废液（不包括高炉水渣）生产的墙体材料。

⑤ 微生物、微生物代谢产物、动物毒素、人或动物的血液或组织制成的生物制品。

⑥ 对增值税一般纳税人生产销售的商品混凝土，按规定征收增值税的，自2000年1月1日起按6%的征收率征收增值税，但不得开具增值税专用发票。

生产第①～⑤项货物的一般纳税人，也可不按简易办法而按有关对一般纳税人的规定计算缴纳增值税。一般纳税人生产上述货物所选择的计算缴纳增值税的办法至少36个月内不得变更。沥青混凝土等不包括在内。

【实战详解】

【例3-9】

一般纳税人印刷企业接受出版单位委托，印刷有统一刊号（CN）以及采用国际标准书号编序的图书、报纸和杂志，其增值税的适用税率是多少？

【分析】

印刷企业的适用税率应视其业务不同情况而定：

（1）印刷企业接受出版单位委托，自行购买纸张，印刷有统一刊号（CN）以及采用国际标准书号编序的图书、报纸和杂志，按货物销售征收增值税。因此，当其发生以上业务时，适用税率为13%。

（2）印刷企业接受出版单位委托印刷图书、报纸、杂志，由出版单位提供原料和主要材料（包括纸张）的，其印刷收入属加工收入，应按17%的税率征收增值税。

【例3-10】

2012年7月，某单位开具增值税专用发票时把13%税率开成了17%税率，对方也将该发票进行了认证抵扣且做了账务处理。请问该单位应该如何处理？

【分析】

依据国家税务总局《关于进一步做好增值税纳税申报“一窗式”管理工作的通知》规定：因购货方无法退回专用发票的发票联和抵扣联，销货方收到购货方当地主管税务机关开具的《进货退出或索取折让证明单》的（根据现行政策的规定，企业需要开具的是《开具红字增值税专用发票通知单》），一律通过防伪税控系统开具负数专用发票作为扣减销项税额的凭证，不得作废已开具的蓝字专用发票，也不得以红字普通发票作为扣减销项税额的凭证。

【例3-11】

2012年3月，某医药公司从药农手中以50万元收购了一批中药材，经简单的晾晒处理后以80万元的价格出售。请问该医药公司是否需要缴纳增值税？

【分析】

根据现行增值税政策，农业产品是指种植业、养殖业、林业、牧业、水产业生产的各种植物、动物的初级产品。其中植物类包括人工种植和天然生长的各种植物的初级产品，包括药用植物。药用植物是指用作中药原药的各种植物的根、茎、皮、叶、花、果实等。利用上述药用植物加工制成的片、丝、块、段等中药饮片，也属于本货物的征税范围。中成药不属于本货物的征税范围。农业产品的增值税率由17%调整为13%。所以，该公司如果属于一般纳税人，则应该按照13%的税率缴纳增值税，如果是小规模纳税人，则应该按照3%的税率缴纳增值税。

【例3-12】

某商贸企业专门从事粮食和各类油的销售，其中主要以食用植物油为主，兼营其他种类的油。2012年度，该企业的总营业额为400万元，其中大约有300万元的营业额属于粮食和各类油的销售收入，但是该企业并未分别核算粮食、食用植物油和其他种类油的销售额。请问该企业应当按照什么税率缴纳增值税？

【分析】

根据最新《增值税暂行条例》的规定，销售粮食和食用植物油适用13%的税率，销售其他油适用17%的税率。同时，如果纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额。未分别核算销售额的，从高适用税率。由于该企业并未分别核算不同税率货物的销售额，因此，应当从高适用税率。所以该企业400万元的营业额都应当适用17%的税率。

【纳税规律】

一般纳税人在采购货物的时候，可以选择不同纳税身份的购货对象。既可以选择一般纳税人也可以选择小规模纳税人，既可以选择能够开具3%增值税专用发票的小规模纳税人，也可以选择只能开具普通发票的小规模纳税人。