二、会计的边界与内涵

——做一个有取舍的会计

会计信息是从财务角度记录和反映的经济行为。作为描绘世界的一种方式，会计工作的边界越大，反映的内容越多，越能完整地还原经济活动。

人们对会计的天然诉求，就是尽可能地扩大信息的边界。而会计工作的内涵与会计信息的边界密切相关。

人类经济活动范围不断扩大、内容不断丰富，会计工作的边界随之不断扩张，内涵也越来越丰富。比如，预算管理、财务分析、税收策划等工作，就是会计边界扩大后，不断增加的工作内容。

会计工作内涵因会计工作边界的扩大而不断丰富，会计工作边界因会计工作内涵的丰富而不断扩大。会计工作边界与会计工作内涵作为相互关联的内容，二者相互交融，呈螺旋式上升发展。但不论二者如何变化，始终受“会计视角”“会计信息计量方式”和“会计工作位置”的影响。会计的这三个专业属性，是会计边界和内涵发展变化的内在基因，具有决定性的作用。

视角，是在某个确定的价值观下，看待事物的角度和态度。

会计有没有独有的视角呢？如果有，会计的视角是什么呢？

最早出现的会计功能，只是简单地记录数量和内容的变化，这个时期，会计描绘世界的方式很简单。在会计发展出独立的计量标准和记录规则后，会计工作开始按照一定的规则进行，这些规则不断地被理论化，成了规范，进一步系统化以后，就变为了“会计准则”。

“会计准则”统一了会计工作的基本假设和一般原则，这些理论化的假设和原则，规定了会计确认、计量和报告的具体标准，自然而然，会计工作就成了准则约束下的“规定动作”。

会计工作的视角，就是以“会计准则”的视角看待和描绘经济活动。

从专业的角度看，会计准则是指导实务操作的标准；从实务的角度看，会计准则是会计区别于其他专业的“标签”。

我们以案例来诠释什么是“会计准则”下的会计视角。

张老板开办一定出租车公司，他购买了三辆轿车，并统一配置顶灯，还成立了运营中心。年底，张老板算了一笔账：购车花了30万元，配置顶灯花了60万元，运营中心一年费用5万元，全年营运收入24万元，所以，全年“亏损”71万元。

公司会计也算了一笔账：当年的购车成本，通过折旧体现6万元（按5年折旧）,“顶灯”的摊销费用为3万元（按20年摊销），加上5万元的营运费用，当年公司的税费支出0.7万元（假设是小规模纳税人，不考虑税费附加等内容）。全年合计支出14.7万元。

所以，当年公司收益是：

（24-0.7）-（6+3）-5=9.3万元

在张老板看来，当年是亏损71万元，在会计看来却是盈利。会计的解释是，“亏损”的71万元，不是会计利润，而是现金。可张老板总也想不明白，但会计说得头头是道，好像也有道理。

通过案例，我们看出会计测算盈余的过程，是按会计准则重新定义经济活动的过程，特别是张老板难以理解的“折旧”和“摊销”，是在会计视角下，重新定义的“支出”概念。

诸如此类，很多会计的概念都是通过理论假设，得出的原则和标准。所以，面对同一项经济业务，会计的视角与老板的视角会有天壤之别，会计按准则规范的要求，描述经济活动得出的结论当然也就“与众不同”。

既然会计准则中的很多内容，是理论推演得出的结论，那么，会计准则下的“会计视角”是否客观、合理？会计准则是否能真实、完整地反映经济活动？

会计准则是否合理，关键要看会计记录、反映经济活动的方式是否适当。比如说，“折旧”和“摊销”概念的应用，是为了反映购买出租车的支出，在整个运营期内，对公司成本、费用的影响。从这个角度看，会计视角下的成本计算过程更合理。但如果第二年，公司运营出租车的特许权被取缔了，那么，“车辆”和“顶灯”在整个经营期内摊销的基础，也就消失了。在这种情况下，张老板测算盈亏的方式更符合实际情况。

以此类推，我们可以演绎出各种情况，到最后，推演的结果是，没有一个统一的标准能用于会计工作。所有的会计信息将失去通行一致的记录规则，整个会计信息体系随之瓦解分裂，变为“花样百出”的记录内容。

请问各位，我们是情愿容忍会计准则的瑕疵，按统一的标准开展会计工作，还是情愿“尊重”所有个性化的特殊事项，形成标准不一、千差万别的会计信息？

我们当然是“两害相权取其轻”。

会计准则下的会计视角当然存有缺陷，准则无法穷尽所有情况，却能有效地反映通常的、一般性的经济活动规律。

作为会计人员记录和反映经济活动的标准，会计准则虽然不一定完全合理，但是明确且高效的。就算我们考虑了所有的可能性，会计描绘经济活动的一般原则仍是可信的。所以，会计准则作为会计执业的基本逻辑，在实务工作中，我们不能任意修改，只能通过会计准则规范下的会计视角，计量和反映经济活动。

会计准则决定了会计的视角，会计看待经济活动的标准来自会计准则。那么会计信息计量的方式，是否也是出自同样的原理，也是被标准所规范的内容？

在没有货币的历史时期，会计簿记以文字或图形的方式，记录数量和内容的变化。直到货币广泛成为商品贸易的交换媒介和计量工具后，会计信息才开始以“货币计量”的方式，记录和反映经济活动。

货币计量是会计信息标准化的现实基础。

在公司经营中，经济活动的业务内涵和财务内涵千差万别，最终，两者却能够汇集成格式统一的资产负债表、利润表和现金流量表。这是因为货币计量使不同内涵的经济活动，具备了标准统一的数据表达方式。得益于此，会计信息才能通用并用来比较分析，这极大地促进了会计信息的传播速度和范围。

因为货币金额化的表达方式，提高了会计信息传播速度，扩大了传播范围，这才提升了会计信息的使用率，但也是因为“货币金额式”的表达形式，会计信息的可理解性也受到了限制。

因为对同一个信息，描述的方式越多样，描述的内容越丰富，越能清晰、完整地传递信息，越有利于信息解读和使用。

在会计信息使用过程中，信息的标准化和可理解性，两者有可能相互冲突。

比如，公司提供了资产负债表、利润表和现金流量表，报表使用者快速获得关于资产、经营和现金的信息，但这些信息很有限，除非附加说明，否则，使用者很难只用数字就判断优劣、做出决策。

在会计信息生产过程中，我们先通过货币计量的方式，将经营活动转化为货币金额化表达的会计信息，向管理层报告时，再将数字化的内容，翻译为表达更形象的文字。这就是我们在财务会计和管理会计环节，对信息的不同处理方式，前者侧重于信息的规范性，后者关注的则是信息的可理解性。从这个层面上看，会计既是信息的生产者，也是信息的解读者。

会计信息货币计量的方式，在推动会计信息生产效率的同时，也限制了会计信息的使用效率。毕竟，有些信息很难通过货币计量的方式有效地反映，比如人工成本相关的信息。

对老板来说，最关心人工成本三个方面的内容：一是支付的人工成本换回劳动服务的数量和质量；二是现有薪酬水平能否吸引优秀的从业者；三是薪酬体系能否激发员工的生产积极性。

然而，关于人工成本的会计信息一般只包括：人工成本支出的绝对值、平均人工薪酬、人工成本明细构成。

我们通过计算劳动生产率、人均收入或人均净利润，可以反映人工成本的使用效率，展现员工劳动生产效率。而老板关心的薪酬竞争力的问题，通常表现为员工入职和离职情况。这一点很难通过会计信息展示出来。至于人工成本的激励作用，除非其他部门的配合，否则，会计信息对这个问题几乎无能为力。

正是由于货币计量方式，会计信息的生产效率和传播速度大大提高，同时，受制于货币计量方式的单一性，它也面临无法反映非货币化信息的问题。

所以，货币计量方式推进会计簿记技术的发展，使会计信息具有了通用、可比、一贯且持续的特征。但同时，货币计量的方式也造成会计信息无法完整反映经济活动全部内容的缺陷。

如果我们将会计信息比作盆景，会计信息就是按照特定标准，生产出来的，满足特殊需求的“观赏植物”。会计的视角和计量方式从根本上决定了会计信息的生长方式、属性和形态。

因此，从某种意义上看，修饰了不该修饰的内容，是会计信息造假，而没有洗涤该洗涤的“污泥”，看不到经济活动的“庐山真面目”，则是会计信息失真。

会计的视角和计量方式，是会计的内在基因，决定了会计信息是按特定标准生产的“产品”。所以，会计只能“有限保证”信息的真实性，无法全覆盖、无边界地记录和反映经济活动。

要突破这一限制，只有改变会计工作的“物理位置”。

随着位置的改变，观察同样一个对象，感受会是天壤之别。“不识庐山真面目，只缘身在此山中”说的正是当获取信息不全面时，就容易迷惑的困境。

财务部门是公司后端管理部门，这样的位置，天然决定了会计获取信息的位置非常靠后。从经济行为的发生，到会计信息的生成，位置越靠后，信息越容易扭曲，而会计通常处于最后一个环节，所以，在实务工作中会计经常“上当”。

我们都玩过传话游戏，前面的人接收信息后，依次传递，到最后一个人时，要说出第一个人告知的内容。这个游戏的好玩之处在于，第一个人和最后一个人，对同一信息的描述经常“牛头不对马嘴”。而完成这个游戏最有效的方式，是接收信息的第一人直接描述，或是最后接收信息的人，跳过中间环节，直接获取原始信息。

道理很简单，实际很难做到。因为游戏规则不允许。同样的道理，也适用于处于信息链条最末端的会计，会计也面临信息扭曲的困境。

会计总坐在办公室，接收别人传来的信息（业务信息），再生产信息（会计信息），结果沦为得到什么信息就确认什么的“录入员”。

我们用一个小案例看看某物流公司的会计工作，认识一下会计工作位置，对会计信息的影响。

某日，公司物流一部报销5月运输费用8万元，所需的原始要件齐全、凭据合规、数据准确，会计是否可以进行会计处理？在“所见即所得”的思维下，既然原始凭据齐全，当然就应该入账处理，但从经营角度看，原始凭据对经营活动的合理性、完整性和真实性，只是有限保证的证据材料。

如果我们将思维转变为“所见即所需核实的内容”，就需要前置会计工作的位置，改变观察经营活动的角度。按这个思路，处理该会计业务时，我们应首先对比物流一部上年同期成本发生额，假如上年成本是5万元，而今年是8万元，我们就应该追问成本上升的原因。

如果上年同期收入是8万元，今年增长到13万元，在收入增长（业务增长）的情况下，成本相应上升，在逻辑上说得过去。要是收入没增加，甚至低于上年同期，会计又无法通过财务数据找出原因，就需要业务信息的支撑才能查明原因。

对收入不增反降，但成本上升的现象，业务部门通常会从业务量增加、市场区域扩大、产品结构调整、交付速度提高、原材料价格上涨等方面找理由。会计可以询问营运中心（公司负责业务管理的部门），以印证业务部门说法的合理性。

如果送货量没有增长，是否成本增长就不合理？我们继续咨询运营中心，本月物流一部的业务是否还有其他变化。通过派单系统，我们看到，物流一部拓展了城区外的区县市场，送货量虽无增长，但送货的地理距离增加了，进而导致运输成本上升。

我们总算找到当月运输成本增长的业务动因，通过这个案例，我们看到，只有前移会计工作的位置，与具体的业务活动相融合，才能提高会计信息的真实性和完整性。

会计的边界和内涵，受会计视角、信息计量方式和工作位置的共同影响，这三者既是会计边界扩大、会计内涵丰富的动力，也是制约我们进一步扩大会计边界和丰富会计内涵的阻力。

除了这三者，还有什么会影响我们扩大会计边界、丰富会计内涵呢？在实务工作中，财会工作还包括：预算、分析、考核、资金、税务和资产等内容。这种根据工作内容，对财会工作的分类，隐含的问题是：这样的分工，是否符合会计工作的一般逻辑，是扩大还是缩小了会计的边界？

分工作为大工业时期兴起的生产组织方式，通过规模化的流水线生产，提高了单个工种的工作速度，从而提升了整体生产效率。

但管理工作和生产工作的劳动属性不同。

我们以完整的财会工作流程为例。

财会工作从预算起头，设定具体的业绩指标，包括收入增长率、投融资方案、成本费用定额标准、利润和现金流指标等内容，再细化分解为具体的生产任务。根据具体的生产任务，开展资源配置工作，将生产所需的人、财、物，按经营责任切分到各经营单元。资源配置工作完成后，业务部门从事具体的经营活动，在经营活动实施过程中，会计完成核算——确认、计量和报告。与此同时，财务分析发挥经营管控职能，与生产经营同步进行，监督预算执行和资源使用效果，并预警各种可能的风险。年末，公司以财务数据为基础，考核各部门业绩指标完成情况。

我们看到，整个财务工作，每一项内容都与具体的经营活动相互配合，出现了不同内容的财务、会计职能。

从表面上看，我们根据工作范畴、专业属性和管理目的，确定财会工作的分工，似乎是情理之中的事。但问题就出在这“情理之中”的思维上。比如，预算是控制成本的基础和工具，但预算工作和核算工作分离后，制定预算的人和记录预算执行情况的人，在预算事项的管控上，存在时空差异，预算控制的效率随之降低。

又比如，财务分析是为了及时发现风险，但最先发现风险的是核算会计，而不是负责分析的同事。

虽然工作细分有利于提高工作的专业化和精细化，但现实中，一个人完成比分给几个人做更有效率，很多问题，反而是因为环节过多，人为折腾出来的。

专业化的会计分工，确实丰富了会计工作的内涵，却在一定程度上，破坏了会计工作的整体性，造成会计脱离经营，工作效率反而降低，会计的边界反而缩小。

要破解这个难题，关键在突破传统财务工作的框架，根据会计工作的边界重新确定会计工作的内容。

首先，我们要接受会计信息天然就存在缺陷的客观现实；其次，前移会计工作的位置；最后，以保证会计工作效率为原则，不要凭想象扩大会计工作的内涵。

1．接受会计信息存在固有缺陷的现实，不盲求“高大全”的管理

随着财会专业理论的发展，诸如差异化预算管理、资金集中管控、动态资源配置、实时财务分析等管理，逐步被引入实务工作。

不论多么先进的管理方法，都需要真实、充分和全面的信息来保障。越高端的财务管理，越需要扎实的会计信息为基础。

然而，会计的视角和会计信息的计量方式，决定了会计信息存在天然的缺陷，一味追求“高大全”的管理，就好像在沙石上建大厦，建得越高，可能垮得越快。同时，凡是需要大量数据支撑，依靠复杂运算才能实现的管理，在实务中，都不太好用，毕竟越复杂的东西越生僻，而生僻的管理往往不能被有效执行。

笔者曾参观某大型农产品公司，该公司经营流程长、流通环节多、产品覆盖面广，但公司的管理内容并不复杂，就集中在三个方面：一是带动周边村民共同富裕，避免公司与农户产生利益冲突；二是强化与渠道经销商的合作，不断提高存货周转速度；三是争取农业相关的优惠政策。公司财务管理，无非是与原材料，产品相关的进、销、存以及应收回款等基础工作。参观结束时，公司财务经理却咨询了一个问题：“如何运用EVA （经济增加值）开展财务管理？”因为EVA（经济增加值）是“投资回报率”减去“综合资本成本”后的结果，而“综合资本成本”要考虑股东权益的投资回报率。

问题就在于，这家公司的股东人数不少，结构还很复杂，为了计算EVA，去激活所有股东对公司回报的疑问和诉求，这实在没有必要。

财务经理之所以关心这个问题，是老板希望财务在推动公司价值增长方面多下功夫，于是，选择了EVA这个“先进”的理念作为突破的方向。事实上，这家公司根本用不上EVA，日常管理才是重点，而核心则是在简单重复的工作中，保持足够的敏感和细致。

2．只有前移会计工作的位置，才能生产有价值的会计信息

很多专业能力超群的会计，空有一身技艺，却不能驰骋职场，最大的用处只是编制一份“漂亮”的年报。在公司领导和部门同事眼中，会计成了简单的数据统计工作。造成这种现象的主要原因在于，会计总是坐在办公室，被动地接受业务信息，再加工生产会计凭证。这样的工作方式，当然难以提供真实、全面的内容，更谈不上运用会计信息，推动价值创造。

如果别人给什么，会计就生产什么，会计信息就失去了存在的意义，会计人员就沦落为“数据录入工”。

我们当然无法改变会计准则，不能完全摆脱会计工作的时空限制，但我们也不能一味地盲从，要学会舍弃对效率有拖累的工作内容，尝试改变工作位置，突破影响信息真实性和完整性的障碍。

会计职业素养要求我们具备质疑的精神和怀疑的能力。质疑应该是我们看到业务信息时的第一反应，但质疑是有依据的适当怀疑，如果没凭没据地胡乱猜疑，那叫找碴。

我们通过前置会计工作的位置，掌握公司业务经营规律，以业务信息为线索，充当“搜索引擎”，验证业务活动的真实性和合理性，才能生产有价值的会计信息。

3．以保证工作效率为前提，不要凭想象扩大会计工作的内涵

大型企业的财务工作，通常呈现系统性强、环节多和层级复杂的特征，对这类企业来说，采用更复杂的财务管理体系是情理之中的事，因为会计工作的边界扩大了，只有丰富和完善工作内涵，才能满足公司对财务管理的需求。

然而，过于复杂的财务管理体系和会计工作内容，必定弊大于利。会计工作的内涵，一旦突破会计工作的边界，非但无益，反而还会降低整体工作效率。毕竟，超过自身管理需求的工作，除了增加工作量、浪费成本，还会持续不断地消耗公司资源。

会计的边界和内涵，始终与会计信息的生产有关，与会计信息的使用有关。会计边界如果过小，会限制会计工作的内涵；而过度的会计工作内容，既白费精力，又无收益。