第四节 会计前提

会计前提是一种对会计活动进行时、空、量限定的理论，具有公理的性质和制定游戏规则的假设，反映了会计核算的本质规定。为了保证会计工作正常进行和会计信息的质量，需要对会计核算的范围、内容、基本程序和方法进行限定。这种限定之所以称为会计前提或会计假设，是由于会计处在一个不断变化的社会经济环境中，不确定因素的存在就可能使人产生不完善的认识。因此，在会计实践中必须对某些未被确切认识的事物，根据客观的、正常的情况或趋势，以合乎事理的判断规定一个前提条件，即假设会计是在某种特定条件下进行的。

这种假设并不是毫无根据的猜想，而是根据会计的社会经济环境，从已被掌握的事实材料出发，并根据已被证实的理论进行逻辑推理的结果。

目前为会计界普遍认可的基本前提有会计主体、持续经营、会计分期和货币计量。

一、会计主体

在合伙制企业出现以后的会计实践中，对于业主家庭的收支和企业的业务以及业主的多个企业的业务的会计处理，使人们认识到会计资料的取得不能是漫无边际的，它必须围绕一定的“主体”进行，由此产生了“会计主体”的概念。

会计主体是指会计所服务的特定单位。会计主体又称会计实体，是会计核算的服务对象，或者说是对会计人员进行核算采取的立场及空间活动的范围的界定。确定会计主体有两个可以依赖的基础。一是根据控制资源、承担义务并进行经营运作的经济单位来确定；二是根据特定的个人、集团或机构的经济利益的范围来确定。一般情况下，一个经济单位就是一个会计主体，但在特定情况下，也可将集团或内部机构作为会计主体，如企业内部的责任中心等。

会计主体和法人（法律）主体不完全相同，所谓法人主体是指由出资人出资组建，在政府指定部门登记，拥有法人财产权，具有独立民事行为能力的单位，会计主体和法人主体的关系有三种情况：

（1）是会计主体同时又是法人主体，例如有限责任公司、股份有限公司等；

（2）是会计主体但不是法人主体，例如个人独资企业、合伙企业、分公司等；

（3）是法人主体但不一定是会计主体，例如企业集团下属子公司具备法人主体的条件，但在企业集团编制合并报表时，这些子公司就不是一个会计主体，只能把集团公司看作是一个独立的整体，需要采用特定的方法，把集团公司企业之间的债权债务相互抵销，扣除由于所属企业之间销售活动而产生的利润等。

会计主体必须具备三个条件：具有一定数量的经济来源；进行独立的生产经营活动或其他活动；实现独立核算并提供反映本主体经营活动情况的会计报表。

会计主体前提之所以成为会计核算的基本前提之一，是因为传统会计理论认为会计信息系统所处理的数据和提供的信息不是漫无边际的，而是严格限制在每一个特定的、在经营上或经济上具有独立性的单位之内。只有首先从空间上对会计工作的具体核算范围予以界定，资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润等会计要素才有空间归属，才能独立反映特定主体的财务状况、经营成果及其现金流量，企业的投资人、债权人以及企业管理人员才有可能从会计记录和会计报表中得到有意义的会计信息，从而做出决策，并管理、控制经济活动。其次，明确会计主体，才能将会计主体的交易或者事项与会计主体所有者的交易或者事项区分开来，例如，企业所有者的经济交易或者事项是属于企业所有者主体所发生的，不应纳入企业会计核算的范围，但是企业所有者投入到企业的资本或者企业向所有者分配的利润，则属于企业主体所发生的交易或者事项，应当纳入企业会计核算的范围。

二、持续经营

一个会计主体（企业）的生产经营过程总是一个再生产过程，其所处的社会经济环境总是在不断地变化，也会面临发生破产清算的可能。是否会破产清算以及何时破产清算是一个未知数，除非有充分的反证明，否则人们都将认为它能连续地经营下去。为了建立会计反映和监督的正常秩序和方法，会计建立了“持续经营”的概念。

持续经营前提是对会计主体经营时间长度的描述，是指作为会计主体的企业单位，在可以预见的将来，会计核算应以既定的经营方针和预定的经营目标继续经营下去，不需破产清算。因而其资产将按预定的目标去使用，例如企业购入一台设备，预计使用8年，考虑到该企业会持续经营下去，由此可以假设企业的资产会在持续的生产经营过程中长期发挥作用，即不断地为企业生产成品，直到设备使用寿命的结束，为此，该设备损耗掉的价值逐渐地转移到预计使用寿命期间所生产的相关产品的成本中去。同时，其债务也将按发生时承诺的条件去清偿。持续经营前提为会计对象设定了一种运行的状态。在持续经营下，会计主体所持有的资产，将在正常的经营过程中被耗用、出售或转换，而其所承担的债务也将在正常的经营过程中被清偿。

会计正是在持续经营这一前提条件下，才可能进行会计确认和计量；使会计方法和程序建立在非清算的基础之上，解决了财产计价和收益确认的问题，以保持会计信息处理的一致性和稳定性。只有在持续经营的前提下，区分资产和负债成为必要，企业的资产和负债才可能进行会计分期，区分为流动和长期，并为采用权责发生制奠定基础。

三、会计分期

一个会计主体（企业）的经营成果，从理论上讲只有到经营活动全部停止或企业单位破产清算时才能最终计算确定并提供财务报告。但在现实中这个命题无法成立。这是因为：一方面，会计主体的经济活动何时停止是一个不确定因素；另一方面，会计信息的使用者不可能等到经营活动全部停止，或企业单位破产清算时才去了解财务报告。由此，在会计实践中就需要对连续不断的经营活动过程，规定在一个较短的期间内对其进行考核和报告，因此，产生了“会计分期”的概念。

会计分期前提就是将会计主体（企业）持续不断的生产经营过程人为地划分为较短的、等间距的会计期间，分期结算账目，按期考核并报告其经营活动成果。它是对会计主体时间范围具体划分的假定。会计期间可以是“历年制”，也可以是“营业年制”。由于会计期间是人为划分的，根据世界各国对预算年度的规定不同，会计年度采用的形式有：公历制（即每年1月1日起至本年12月31日），如中国、德国、匈牙利、波兰、瑞士等国；四月制（即每年4月1日起至次年3月31日），如英国、加拿大、印度、日本、新加坡等国；七月制（即每年7月1日起至次年6月30日），如瑞典、澳大利亚等国；十月制（即每年10月1日起至次年9月30日），如美国、缅甸、泰国、斯里兰卡等国。会计分期包括中期。中期是指短于一个完整的会计年度的报告期间。

会计分期前提是持续经营前提的补充。有了会计分期，才产生本期与非本期的区别；有了本期和非本期的区别，才产生权责发生制和收付实现制，使得不同类型的主体有了记账的基准，进而出现了应收、应付、折旧、摊销、递延等会计处理方法。因为，企业的资源流动会引起相应的现金流动，由于存在会计分期，现金实际的收付期间和资源流动的发生期间往往不一致。这样，在确认资产、负债、收入、费用时，就可能出现两种交易记录的选择基础：收付实现制和权责发生制。记录企业交易最简便的做法是在发生现金收支时进行记录。这便是现金制或收付实现制会计。另一种交易记录方法是权责发生制会计。权责发生制要求在收入赚取之时便予以确认，而不论何时收到现金。在赊销时尽管尚未收到现金，仍可记作已赚取的收入；在费用发生时，即使尚未支付，也被确认为当期的费用。由于这一方法不至于使企业的期间损益大起大落，因此，企业应当以权责发生制为基础进行会计确认、计量和报告。

权责发生制的一个隐含假设是：存在完备的社会信用基础，即所有的权利和义务都能得到与预期一致的实现或偿付。在这一前提下，应收款项才可能体现为收回等量现金的权利，而负债项目才代表着未来等量现金的流出。如果一般的社会信用状况不佳，那么应用权责发生制就存在很大风险。例如，某些上市公司可能向客户发货（或者直接虚开发票）并相应确认收入和应收账款；或者，可能虚列费用及应付款项、计提秘密准备，以隐藏利润并回避对于投资者的分红义务。这类操纵往往导致企业的净资产、负债、收入和费用出现虚增或虚减。

四、货币计量

货币作为价值的尺度，是商品经济发展到一定阶段的产物，货币计量的基本含义是：会计主体在进行会计核算时，要求经济业务的处理选择以货币作为量度来加以确认。对会计主体（企业）的经营活动及其成果核算时，采用具有综合性的货币量度以克服实物量度的差异性和劳动量度的复杂性。

货币计量前提明确了会计核算的计量尺度和计量条件。这里包含：其一，以货币计量单位对会计主体（企业）的经营活动及其成果进行综合反映，是会计的基本特征之一；其二，当所发生的经济业务存在用两种以上货币单位计量时，为便于会计报表的阅读、汇总，就需要确定以某一种货币作为记账本位币。但是，统一采用货币计量也存在缺陷，例如，某些影响企业财务状况和经营成果的因素，如企业经营战略、研发能力、市场竞争力、客户资源等，往往无法用货币来计量，但这些信息对于使用者的决策也很重要。为此，企业可以在财务报告中补充披露有关非财务信息。

如上所述，会计前提是对会计所处的经济环境所做的合乎情理的推断和假定，会计前提本质上是一种理想化、标准化的会计环境。但是，前提毕竟与经济现实存在一定的差距，这种假设成立并有效发挥作用的前提是：假设与现实的脱节应保持在合理的限度内，当现实发生变化而使假设远离会计的经济环境时，假设就必须做出相应的修正和补充，以适应变化了的环境，从而保证会计信息系统的“良性”运作。