第2章 如何核算资产购置业务

在固定资产的购建过程中，企业会发生相应的成本费用，并与供应单位发生货款结算关系。在核算时，一方面要体现企业固定资产的增加，同时计算相关资产的取得成本；另一方面要体现企业库存现金、银行存款（付款时）的减少或企业债务的增加（未付款时）。

2.1 固定资产购建的核算

固定资产是指企业为生产产品、提供劳务、出租或经营管理而持有的，使用寿命超过1年的有形资产，具体包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具、设备、器具、工具等。

《小企业会计准则》规定，固定资产应当按照成本进行计量。不同渠道取得的固定资产，其成本计算方式是不一样的。

2.1.1 主要账户设置

1．“固定资产”科目

为了核算企业固定资产的原价（成本），企业应设置“固定资产”科目，并按固定资产类别和项目进行明细核算。此外，企业还应根据实际情况设置“固定资产登记簿”和“固定资产卡片”。固定资产的主要账户设置如下所示。

2．“工程物资”科目

“工程物资”科目核算企业为在建工程准备的各种物资的成本，包括工程用材料、尚未安装的设备以及为生产准备的工器具等，账户设置如下所示。

“工程物资”科目应按照专用材料、专用设备、工器具等进行明细核算。

3．“在建工程”科目

“在建工程”科目核算企业需要安装的固定资产、固定资产新建工程、改扩建等所发生的成本，账户设置如下所示。

“在建工程”科目应按在建工程项目进行明细核算。企业购入不需要安装的固定资产，在“固定资产”科目核算，不在本科目核算。企业已提足折旧的固定资产的改建支出和经营租入固定资产的改建支出，在“长期待摊费用”科目核算，不在本科目核算。

2.1.2 外购固定资产的核算

外购固定资产的成本包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费、安装费等，但不含按照税法规定可以抵扣的增值税进项税额。

以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产或类似资产的市场价格或评估价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。

1．购入不需要安装的固定资产

购入（含以分期付款方式购入）不需要安装的固定资产，是指企业购入的固定资产不需要安装就可以直接交付使用。企业购入不需要安装的固定资产，应按实际支付的购买价款、相关税费（不包括按照税法规定可抵扣的增值税进项税额）、运输费、装卸费、保险费等作为固定资产的成本。其账务处理如下所示。

借：固定资产（按取得固定资产的成本）

应交税费——应交增值税（进项税额）（按可抵扣的增值税进项税额）

贷：银行存款或长期应付款（按实际支付或应支付的款项）

2．购入需要安装的固定资产

购入需要安装的固定资产是指购入的固定资产需要经过安装以后才能交付使用。企业购入需要安装的固定资产，应先记入“在建工程”科目，待安装完毕交付使用时，再由“在建工程”科目转入“固定资产”科目。相关账务处理如表2-1所示。

【例2-1】某企业（增值税一般纳税人）购入一台需要安装的设备，取得的增值税专用发票上注明的设备购买价为200000元，增值税税额为26000元。此外，企业还以银行存款支付运输费2180元（含增值税180元），安装费3270元（含增值税270元）。相关账务处理如下。

（1）支付设备价款及税金时：

借：在建工程 200000

应交税费——应交增值税（进项税额） 26000

贷：银行存款 226000

（2）支付运输费时：

借：在建工程 2000

应交税费——应交增值税（进项税额） 180

贷：银行存款 2180

（3）支付安装费时：

借：在建工程 3000

应交税费——应交增值税（进项税额） 270

贷：银行存款 3270

（4）设备安装完毕交付使用时：

借：固定资产 （200000+2000+3000）205000

贷：在建工程 205000

2.1.3 自建固定资产的核算

自建固定资产是指企业自行建造生产经营所需的各种设备、建筑物等，如自制特殊需要的机床、自建厂房。根据实施的方式不同，自建固定资产可分为自营工程和出包工程两种。

1．自营工程

自营工程是指由企业自行组织施工队伍开展的工程。企业自营工程主要通过“工程物资”和“在建工程”科目核算。

企业以自营方式建造固定资产，其成本应当按照建造该项资产在竣工决算前发生的支出（含相关的借款费用）确定。企业在建工程在试运转过程中形成的产品、副产品或试车收入冲减在建工程成本。自营工程的账务处理如表2-2所示。

【例2-2】企业自行建造仓库一座，在建造期间发生的经济业务及账务处理如下所示。

（1）购入为工程准备的物资300000元，增值税进项税额39000元。

借：工程物资 339000

贷：银行存款 339000

（2）工程领用工程物资226000元（含进项税额）。

借：在建工程 226000

贷：工程物资 226000

（3）工程领用生产用的材料一批，实际成本为40000元，应转出的增值税为5200元。

借：在建工程 45200

贷：原材料 40000

应交税费——应交增值税（进项税额转出） 5200

（4）工程领用本企业生产的商品一批，实际成本为80000元，税务部门确定的计税价格为100000元，增值税税率为13%。

借：在建工程 93000

贷：库存商品 80000

应交税费——应交增值税（销项税额） 13000

（5）支付工程人员工资50000元。

借：在建工程 50000

贷：应付职工薪酬 50000

（6）试生产过程中发生支出40000元。

借：在建工程 40000

贷：应付职工薪酬 40000

（7）剩余工程物资转为存货。

借：原材料 100000

应交税费——应交增值税（进项税额） 13000

贷：工程物资 113000

（8）办理竣工决算：

借：固定资产 （226000+45200+93000+50000+40000）454200

贷：在建工程——建筑工程（仓库） 454200

2．出包工程

出包工程是企业委托外部组织进行施工的工程。企业采用出包方式进行的自建固定资产工程，其工程的具体支出在承包单位核算，而出包企业会计核算的内容主要是与承包单位之间工程款项的结算和清算。出包企业将与承包单位结算的工程价款作为工程成本，通过“在建工程”科目核算。出包工程的账务处理如表2-3所示。

【例2-3】某企业将一幢新建厂房的建筑工程出包给其他单位承建，期间共发生以下经济业务，相关账务处理如下。

（1）7月5日，根据合同规定，拨付给承包企业一批价值468000元的工程物资抵付备料款。

借：在建工程 468000

贷：工程物资 468000

（2）8月31日，向承包企业支付第一笔工程价款200000元，以银行存款转账支付。

借：在建工程 200000

贷：银行存款 200000

（3）9月30日，该厂房建设完毕，办理竣工决算，以银行存款补付工程款300000元。

借：在建工程 300000

贷：银行存款 300000

（4）办理竣工决算。

借：固定资产 （468000+200000+300000）968000

贷：在建工程 968000

2.1.4 投资者投入固定资产的核算

《小企业会计准则》规定，投资者投入固定资产的成本，应当按照评估价值和相关税费确定。账务处理为：

借：固定资产或在建工程（按评估价值和相关税费）

贷：实收资本

资本公积

2.2 固定资产租赁的核算

企业在生产经营过程中，由于生产经营的临时性或季节性需要，或出于融资等方面的考虑，对于生产经营所需的固定资产可以采用租赁的方式取得。

租赁按其性质和形式的不同可以分为经营租赁和融资租赁两种。融资租赁是指在实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的一种租赁。经营租赁是指除融资租赁以外的其他租赁。

注意

根据最新的财税政策，有形动产租赁服务（包括融资租赁和经营租赁）应缴纳增值税，税率为13%；不动产租赁服务（包括融资租赁和经营租赁）应缴纳增值税，税率为9%。

2.2.1 经营租赁

从承租人（即租入资产方）的角度来看，采用经营租赁方式租入的资产，主要是为了解决生产经营的季节性、临时性需要，并不是长期拥有，租赁期限相对较短；资产的所有权仍属出租方，企业只是在租赁期内拥有资产的使用权；租赁期满，企业应将资产退还给出租方。也就是说，在这种租赁方式下，与租赁资产有关的风险和报酬仍然属于出租人。

鉴于经营租赁的上述特点，作为承租人的企业，对租入的资产不需要也不应该作为本企业的资产计价入账，也无需计提折旧。经营租入的固定资产，应当另设备查簿进行登记，不在“固定资产”科目核算，其账务处理如表2-4所示。

【例2-4】由于季节性生产的需要，某企业从租赁公司租入5辆汽车，租期为6个月，每辆车每月租金10000元。所有租金及增值税（税率13%）于开始时一次性以银行存款付清。相关账务处理如下。

（1）预付租金时：

借：预付账款 300000

应交税费——应交增值税（进项税额） 39000

贷：银行存款 339000

（2）分期摊销时：

借：制造费用 50000

贷：预付账款 50000

2.2.2 融资租赁

采用融资方式租入固定资产，尽管从法律形式上资产的所有权在租赁期内仍然属于出租方，但由于资产租赁期基本上包括了资产的有效使用年限，承租企业实质上获得了租赁资产所提供的主要经济利益，同时承担了与资产相关的风险。因此，企业应将融资租入的固定资产作为企业的固定资产计价入账，同时确认相应的负债，并计提固定资产折旧。

融资租入固定资产的成本，应当按照租赁合同约定的付款总额和在签订租赁合同过程中发生的相关税费等确定。

为了区别融资租入固定资产和企业自有的固定资产，企业应对融资租入的固定资产单设“固定资产——融资租入固定资产”明细科目进行核算。其账务处理如表2-5所示。

【例2-5】甲企业与租赁公司达成融资租赁协议，租入一套新产品生产线。按协议确定的租赁价款为500000元（不含税，增值税税率为13%），在5年内于每年年初分期等额支付；租赁期满后，该生产线归甲企业所有。此外，甲企业还以银行存款支付设备运输费和安装调试费54500元（含增值税4500元）。相关账务处理如下。

（1）租入资产时：

借：固定资产——融资租入固定资产 550000

应交税费——应交增值税（进项税额） 4500

贷：长期应付款——应付融资租赁款 500000

银行存款 54500

（2）每年支付租金时：

借：长期应付款——应付融资租赁款 100000

应交税费——应交增值税（进项税额） 13000

贷：银行存款 113000

（3）租赁期满时：

借：固定资产——××固定资产 550000

贷：固定资产——融资租入固定资产 550000

2.3 固定资产修理与改扩建的核算

企业的固定资产投入使用后，为了适应新技术发展的需要，或者为维护或提高固定资产的使用效能，往往需要对现有固定资产进行维护、改建、扩建或者改良，这些支出成为固定资产的后续支出。

2.3.1 日常修理费的核算

为了维护企业固定资产的正常运转与使用，充分发挥其使用效能，固定资产在投入使用后，企业通常需要对其进行必要的维护，从而产生维护费与修理费。

《小企业会计准则》规定，固定资产的日常修理费，应当在发生时根据固定资产的受益对象计入相关资产成本或者当期损益。固定资产发生日常修理费时，账务处理为：

借：管理费用

制造费用等（按实际发生的支出）

贷：银行存款等

【例2-6】某企业对生产车间使用的机器设备进行日常修理，以银行存款支付修理费11300元（含增值税1300元）。账务处理如下：

借：制造费用——修理费 10000

应交税费——应交增值税（进项税额） 1300

贷：银行存款 11300

2.3.2 大修理支出的核算

固定资产大修理支出是指为恢复固定资产的性能，对其进行大部分或全部的修理。固定资产大修理支出必须同时符合下列条件：（1）修理支出达到固定资产取得成本的50%以上；（2）修理后固定资产的使用年限延长两年以上。

《小企业会计准则》规定，固定资产的大修理支出，应计入长期待摊费用。账务处理为：

借：长期待摊费用（按固定资产大修理的实际支出）

贷：银行存款等

2.3.3 改扩建的核算

固定资产的改建支出是指因改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。

《小企业会计准则》规定，固定资产的改建支出应当计入固定资产成本；但已提足折旧的固定资产和经营租入的固定资产发生的改建支出，应当计入长期待摊费用。其账务处理如表2-6所示。

【例2-7】为适应发展的需要，甲企业改建一栋仓库。该仓库原价800000元，已提折旧500000元。在改建过程中，共发生支出218000元（含增值税18000元），全部以银行存款支付。相关账务处理如下。

（1）将固定资产账面价值转入在建工程时：

借：在建工程 300000

累计折旧 500000

贷：固定资产 800000

（2）发生改扩建支出时：

借：在建工程 200000

应交税费——应交增值税（进项税额） 18000

贷：银行存款 218000

（3）改扩建完工办理竣工决算时：

借：固定资产 500000

贷：在建工程 500000

2.4 无形资产取得的核算

无形资产是指企业为生产产品、提供劳务、出租或经营管理而持有的、没有实物形态的可辨认非货币性资产，包括土地使用权、专利权、商标权、著作权以及非专利技术等。

2.4.1 主要账户设置

为了核算企业所拥有的无形资产，企业应设置“无形资产”科目。其账户设置如下所示。

“无形资产”科目按照无形资产项目进行明细核算。

2.4.2 主要账务处理

无形资产应按取得时的实际成本计价，但不同途径取得的无形资产，其实际成本的认定是不同的，主要账务处理如表2-7所示。

【例2-8】某企业购入一项无形资产，实际支付价款318000元（含税），所有款项已用银行存款支付。账务处理如下：

借：无形资产——专利权 300000

应交税费——应交增值税（进项税额） 18000

贷：银行存款 318000

【例2-9】某企业收到投资者向企业投资的无形资产一项，该项无形资产的评估价值为700000元（按规定免征增值税），确认的价值与投资者所享有的股权份额相等。账务处理如下：

借：无形资产 700000

贷：实收资本 700000

【例2-10】自8月1日起，某企业开发一项专有技术，在研究与开发过程中发生材料费用200000元，人工工资400000元，其他费用150000元（均以银行存款支付），总计750000元。其中，符合资本化条件的支出为600000元。当年12月31日，该项专有技术研发成功，达到预定用途。按规定这些费用均可确认为无形资产，假设不考虑相关税费，相关账务处理如下。

（1）研发过程中发生有关支出时：

借：研发支出——费用化支出 150000

——资本化支出 600000

贷：原材料 200000

应付职工薪酬 400000

银行存款 150000

（2）研发成功达到预定用途时：

借：管理费用 150000

无形资产——专有技术 600000

贷：研发支出——费用化支出 150000

——资本化支出 600000

自行开发建造厂房等建筑物，相关的土地使用权与建筑物应当分别进行处理。外购土地及建筑物支付的价款，应当在建筑物与土地使用权之间按照合理的方法分配；难以合理分配的，应当全部作为固定资产。

【例2-11】某企业1月从当地政府购入一栋厂房（包含该厂房的土地使用权），总共支付价款5000000元。该栋厂房的市场价格为3000000元，土地使用权的市场价格为2000000元。假设不考虑其他税费，账务处理如下：

借：固定资产——厂房 3000000

无形资产——土地使用权 2000000

贷：银行存款 5000000