记账核算篇

第1章 资金筹集业务

企业要进行生产经营活动，必须先有一定的资金投入。可以说，资金筹集是企业经营活动的起点。企业投入的资金主要来自两个方面：一是投资者投入的资金，二是从外部债权人处取得的资金（包括短期借款和长期借款）。

1.1 投入资本的核算

创办任何一个企业，投资者都必须投入相应的资本。投入资本是投资者实际投入企业经营活动的各种财产物资的货币表现，它包括投资者在企业创办初期的原始投资以及在企业运营过程中的追加投资。一般情况下，投资者投入的资本应等于企业的注册资金。但在一些特定的情况下，投资者投入的资本也有可能大于注册资金，从而形成资本公积。

1.1.1 主要账户设置

为了反映和监督投资者投入资本的增减变动情况，企业应设置“实收资本”“资本公积”“银行存款”等科目。

1．“实收资本”科目

实收资本科目属于所有者权益类科目，应按照不同投资者进行明细核算。其账户设置如下所示。

企业（股份有限公司）应当将本科目的名称改为“3001股本”科目。企业收到投资者出资超过其在注册资本中所占份额的部分，作为资本溢价，在“资本公积”科目核算，不在本科目核算。企业（中外合作经营）根据合同规定在合作期间归还投资者的投资，应在本账户设置“已归还投资”明细科目进行核算。

2．“资本公积”科目

“资本公积”科目属于所有者权益类科目，账户设置如下所示。

1.1.2 主要账务处理

根据投资者投入企业资本的形式，实收资本可分为现金投入资本（包括外币资本）和非现金资产投入资本等形式。企业在收到投资者投入企业的资本后，应根据有关原始凭证（如投资清单、银行通知单等），按不同的出资方式分别进行账务处理，具体处理办法如表1-1所示。

【例1-1】某企业注册资本为1800000元，其中甲投入800000元，乙投入600000元，丙投入400000元。所有投资均已到位并存入银行账户。相关账务处理如下：

借：银行存款 1800000

贷：实收资本——甲 800000

——乙 600000

——丙 400000

【例1-2】乙企业看好甲企业的经营前景，经过协商，乙企业同意以一台不需要安装的全新机器设备作价投入甲企业，换取甲企业10%的股份（计500000元）。该设备的评估价值为800000元。经税务部门认定应交增值税104000元。甲企业财务处理如下：

借：固定资产 800000

应交税费——应交增值税（进项税额） 104000

贷：实收资本——乙企业 500000

资本公积 404000

【例1-3】乙企业以一批材料作价投入甲企业，换取甲企业10%的股份（计450000元）。该批材料的评估价值为500000元，经税务部门认定应交增值税税额65000元。甲企业同时收到乙企业开具的增值税专用发票。甲企业账务处理如下：

借：原材料 500000

应交税费——应交增值税（进项税额） 65000

贷：实收资本——乙企业 450000

资本公积 115000

【例1-4】乙企业看中甲企业的经营前景，经过协商，乙企业同意以其所拥有的一项专利权作价投入甲企业，换取甲企业10%的股份（计300000元）。该专利权的评估价值为450000元（按规定免征增值税）。甲企业账务处理如下：

借：无形资产——专利权 450000

贷：实收资本——乙企业 300000

资本公积 150000

1.2 资本变动的核算

根据规定，投资者投入的资本，除符合增资条件并经有关部门批准增资或者按法定程序报经批准减少注册资本外，不得随意变动。

1.2.1 增资

企业实收资本的增加也就是增资。一般企业增加资本的途径主要有将资本公积转为实收资本、将盈余公积转为实收资本、所有者（包括原企业所有者和新投资者）投入三种，如表1-2所示。

【例1-5】甲企业有A、B、C三个股东，其持股比例分别为25%、35%、40%。2018年7月1日，该企业将资本公积2000000元转增资本。甲企业账务处理如下：

借：资本公积 2000000

贷：实收资本——A 500000

——B 700000

——C 800000

需要注意的是，企业的资本公积和盈余公积均属于所有者权益，将其转为实收资本时，应按原投资者所持股份同比例增加各股东的股份。

1.2.2 减资

企业的资本不可随便增减，只有符合规定的条件，才能按规定程序办理增资或减资的会计处理，以信守资本保全原则。企业减少资本的原因主要有两种：一是资本过剩，二是企业发生严重亏损。减资的业务类型与账务处理如表1-3所示。

【例1-6】甲企业有A、B、C三个股东，其持股比例分别为25%、35%、40%。2018年7月1日，该公司按法定程序减资600000元，全部以银行存款支付。甲企业账务处理如下：

借：实收资本——A 150000

——B 210000

——C 240000

贷：银行存款 600000

【例1-7】某企业是一家中外合作经营企业。2018年7月31日，企业根据合同规定归还投资者投入的资金800000元，以银行存款支付。相关账务处理如下：

借：实收资本——已归还投资 800000

贷：银行存款 800000

借：利润分配——利润归还投资 800000

贷：盈余公积——利润归还投资 800000

1.2.3 转让出资

投资者按规定转让出资的，应在相关转让手续办理完毕时，将出让方所转让的股份，在股东账户有关明细账及备查记录中转为受让方。

【例1-8】甲企业注册资本2000000元，有A、B、C三个股东，其持股比例分别为25%、35%、40%。2018年7月1日，经全体股东同意，A将其所持有的股份转让给B。甲企业账务处理如下：

借：实收资本——A 500000

贷：实收资本——B 500000

1.3 短期借款的核算

短期借款是指企业向银行或其他金融机构借入的期限在1年以下（含1年）的各种借款。短期借款一般是企业为维持正常的生产经营所需资金而借入的，或者是为抵偿某项债务而借入的款项。

1.3.1 主要账户设置

为了反映短期借款的取得、偿还等情况，企业应设置“短期借款”科目。“短期借款”科目属于负债类科目，账户设置如下所示。

“短期借款”科目应按借款种类、贷款人和币种进行明细核算。借入的期限在1年以上的各种借款，在“长期借款”科目核算，不在本科目核算。

1.3.2 主要账务处理

根据《小企业会计准则》的规定，短期借款应当按照借款本金和借款合同利率在应付利息日计提利息费用，计入财务费用。因此，短期借款的账务处理主要包括借入、计提利息和偿还三个方面，如表1-4所示。

【例1-9】某企业于2019年1月1日向银行借入短期借款500000元，期限半年，年利率为6%，当即将借款存入银行。每月末支付一次利息。相关账务处理如下。

（1）7月1日借入款项时：

借：银行存款 500000

贷：短期借款 500000

（2）每月末计提当月利息时：

借：财务费用2 500

贷：应付利息（500000×6%÷12）2500

实际支付利息时：

借：应付利息 2500

贷：银行存款 2500

（3）借款到期归还本金时：

借：短期借款 500000

贷：银行存款 500000

【例1-10】2019年4月1日，某企业从银行取得短期借款200000元，期限三个月，年利率为6%，到期一次还本付息。借款到期时，该企业按照借款协议归还该项短期借款的本息。相关账务处理如下。

（1）借入款项时：

借：银行存款 200000

贷：短期借款 200000

（2）借款到期时：

借：短期借款 200000

财务费用（200000×6%÷12×3）3000

贷：银行存款 203000

1.4 长期借款的核算

长期借款是指企业向银行或其他金融机构借入的偿还期在1年以上（不含1年）的各种借款。与短期借款相比，长期借款除期限较长外，其不同点还表现在对借款费用的处理上，即对借款费用是资本化计入相关资产的成本，还是费用化计入当期损益。

1.4.1 主要账户设置

为了核算企业向银行或其他金融机构借入的期限在1年以上的各项借款本金，企业应设置“长期借款”科目，并按照借款种类、贷款人和币种分别进行明细核算。其账户设置如下所示。

1.4.2 主要账务处理

对于长期借款的账务处理，企业应注意其利息费用是否资本化。对于利息费用资本化的条件，请参考固定资产与无形资产章节内容。长期借款的主要账务处理如表1-5所示。

【例1-11】某企业于2016年1月1日从银行借入资金200万元，用于补充流动资金的不足，借款期限为3年，年利率6%，每年支付一次利息。所借款项已存入银行。2019年1月1日，企业如期归还该笔借款。相关账务处理如下。

（1）借入款项时：

借：银行存款 2000000

贷：长期借款 2000000

（2）每年末计提利息：

借：财务费用 120000

贷：应付利息（2000000×6%）120000

每年末支付利息时：

借：应付利息 120000

贷：银行存款 120000

（3）归还借款时：

借：长期借款 2000000

贷：银行存款 2000000

【例1-12】某企业于2017年1月1日从银行借入资金100万元，用于购建厂房，借款期限为2年，年利率12%，每年支付一次利息。所借款项已存入银行。该厂房从2017年3月1日开始建设，至2018年5月31日完工并办理竣工决算手续。2019年1月1日，企业如期偿还了该笔借款。相关账务处理如下。

（1）2017年1月1日借入款项时：

借：银行存款 1000000

贷：长期借款 1000000

（2）2017年末计提长期借款利息时：

应付利息=1000000×12%=120000（元）

借款费用资本化期限=10个月

借款费用资本化金额=120000÷12×10=100000（元）

借：在建工程 100000

财务费用 20000

贷：应付利息 120000

（3）2017年末支付长期借款利息时：

借：应付利息 120000

贷：银行存款 120000

（4）2018年5月31日计提长期借款利息（为了结转固定资产价值）时：

借：在建工程 50000

贷：应付利息（1000000×12%÷12×5）50000

（5）2018年12月31日计提长期借款利息时：

借：财务费用 70000

贷：应付利息（1000000×12%÷12×7） 70000

（6）2018年末支付长期借款利息时：

借：应付利息 120000

贷：银行存款 120000

（7）2019年1月1日归还借款时：

借：长期借款 1000000

贷：银行存款 1000000

1.5 库存现金的核算

1.5.1 库存现金限额

所谓库存现金限额，是指为了保证企业日常零星开支的需要，允许企业留存现金的最高数额。正常开支需要量不包括企业每月发放工资和不定期差旅费等大额现金支出。

注意

库存现金限额由开户银行根据企业的实际需要核定，一般按照企业3～5天的日常零星开支需要确定。边远地区和交通不便地区的企业的库存现金限额可以多于5天，但不得超过15天的日常零星开支。

核定后的库存现金限额，企业必须严格遵守，超过限额部分应于当日终了前存入银行；库存现金低于限额时，可以签发现金支票从银行提取现金，补足限额。需要增加或减少库存现金限额的企业，应向开户银行提出申请，由开户银行核定。

1.5.2 现金核算

现金核算主要包括现金收支的日常核算和现金清查核算两个部分。

1．主要账户设置

为了总括地反映库存现金的收入、支出和结存情况，企业应设置“库存现金”总账科目。其账户设置如下所示。

企业应设置“现金日记账”，由出纳人员根据收付款凭证，按照业务发生顺序逐笔登记。每日终了，企业应计算出当日的现金收入合计数、现金支出合计数和结余数，并将结余数与实际库存数相核对，做到账款相符。有外币现金的企业，还应当分别按人民币和各种外币设置“现金日记账”，进行明细核算。

注意

企业内部各部门周转使用的备用金，通过“其他货币资金”科目核算，或者单独设置“备用金”科目核算，不通过“库存现金”科目核算。

2．现金收支的账务处理

现金收支的账务处理如表1-6所示。

【例1-13】某企业10月份发生了以下几笔经济业务，相关账务处理如下。

（1）10月5日，企业签发现金支票从银行提取现金50000元。

借：库存现金 50000

贷：银行存款 50000

（2）10月6日，企业将多余的现金15000元送存银行。

借：银行存款 15000

贷：库存现金 15000

（3）10月7日，职工林普文出差预借差旅费8000元，以现金支付。10月11日，林普文出差回来报销差旅费6600元，退回剩余现金1400元。

①10月7日支付出差借款时：

借：其他应收款——林普文 8000

贷：库存现金 8000

②10月11日报销差旅费时：

借：库存现金 1400

管理费用 6600

贷：其他应收款——林普文 8000

（4）10月5日，职工张恩惠出差预借差旅费5000元，以现金支付。10月10日，张恩惠出差回来报销差旅费5800元，补付现金800元。

①10月5日支付出差借款时：

借：其他应收款——张恩惠 5000

贷：库存现金 5000

②10月10日报销差旅费时：

借：管理费用 5800

贷：其他应收款——张恩惠 5000

库存现金 800

（5）企业销售一批产品，开出的增值税专用发票上注明货款3000元，增值税390元，共计收入现金3390元。

借：库存现金 3390

贷：主营业务收入 3000

应交税费——应交增值税（销项税额） 390

（6）收取职工李迪因过失造成的损失赔偿金700元。

借：库存现金700

贷：其他应收款——李迪700

（7）以现金支付职工培训讲课费3180元（含增值税180元）。

借：管理费用 3000

应交税费——应交增值税（进项税额） 180

贷：库存现金3180

（8）职工王微微报销由其个人垫支的购买办公用品的费用791元（含增值税91元）。

借：管理费用 700

应交税费——应交增值税（进项税额） 91

贷：库存现金791

3．现金清查的账务处理

所谓现金清查，就是对企业库存现金进行盘点与核对，包括出纳人员每日终了的账款核对和企业财产的定期清查和不定期清查。

根据《小企业会计准则》的规定，每日终了结算现金收支、财产清查等发现的有待查明原因的现金短缺或溢余，应通过“待处理财产损溢”科目核算，如表1-7所示。

【例1-14】某企业在进行现金清查时，发现库存现金较账面余额少了420元。经查明后做出如下处理：其中250元系出纳人员陈晓芬工作失误造成，应由其赔偿；其余170元无法查明原因，计入营业外支出。相关账务处理如下。

（1）发现现金短缺时：

借：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 420

贷：库存现金 420

（2）经批准处理时：

借：其他应收款——陈晓芬 250

营业外支出 170

贷：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 420

【例1-15】某企业在进行现金清查时，发现库存现金较账面余额多出390元。经批准后列入营业外收入。相关账务处理如下。

（1）发现现金溢余时：

借：库存现金 390

贷：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 390

（2）经批准处理时：

借：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 390

贷：营业外收入 390

1.6 银行存款的核算

企业只有在银行开立了存款账户，才能通过银行同其他单位进行结算，办理资金的收付。除了按规定可用现金收付的款项以外，企业生产经营过程中所发生的一切货币收支业务，都必须通过银行存款账户结算。

1.6.1 银行存款的账务处理

1．主要账户设置

为了总括地反映和监督企业银行存款的收入、支出和结存情况，企业应设置“银行存款”科目。其账户设置如下所示。

企业如有存入其他金融机构的存款，也在本科目核算；但商业汇票应通过“应收票据”和“应付票据”科目核算，银行汇票、银行本票、信用卡、信用证应通过“其他货币资金”科目核算，均不在本科目核算。

同样，为了加强对银行存款的管理，随时掌握银行存款收付的动态和结存的余额，企业应按开户银行和其他金融机构、存款种类等，分别设置“银行存款日记账”，由出纳人员根据收付款凭证，按照业务的发生顺序逐笔登记，每日终了应结出余额。有外币存款业务的企业，应按人民币和各种外币分别设置“银行存款日记账”进行明细核算。

“银行存款日记账”应定期与“银行对账单”核对。月度终了，企业银行存款账面余额与银行对账单余额之间如有差额，必须逐笔查明原因，并按月编制“银行存款余额调节表”调节相符。

2．账务处理

银行存款的账务处理如表1-8所示。

【例1-16】某企业接到银行通知，收到利华公司前欠货款300000元。账务处理如下：

借：银行存款 300000

贷：应收账款——利华公司 300000

【例1-17】某企业以银行存款支付前欠欣华顺公司货款400000元。账务处理如下：

借：应付账款——欣华顺公司 400000

贷：银行存款 400000

【例1-18】某企业接到银行通知，本月银行存款利息收入453元。账务处理如下：

借：银行存款 453

贷：财务费用 453

1.6.2 银行存款清查

为了防止记账发生差错，正确掌握银行存款实际数额，企业应定期与银行核对账目，对银行存款进行清查。

银行存款清查的方法是企业定期将银行存款日记账的记录同开户银行转来的对账单相核对。如果银行存款日记账的余额与银行对账单上结存数存在差额，必须逐笔查明原因，及时纠正。通常情况下，余额不一致的原因可能有两种：一是企业或者银行记账有差错；二是存在未达账项。

所谓“未达账项”，是指企业与银行之间对于同一项业务，由于取得凭证的时间不一致，记账时间不一致，导致发生的一方已取得结算凭证并已登记入账，而另一方未取得结算凭证，尚未入账的款项。未达账项的四种情形如下所述。

（1）企业已收款入账而银行尚未收款入账的款项，如企业送存银行的转账支票，银行尚未受托入账。

（2）企业已付款入账而银行尚未付款入账的款项，如企业开出支票，已作为付款登记入账，持票人尚未到银行兑取。

（3）银行已收款入账而企业尚未收款入账的款项，如采用委托收款方式，银行已收到款项登记入账，而企业尚未收到有关凭证。

（4）银行已付款入账而企业尚未付款入账的款项，如银行代企业支付的各种费用（水电费等），企业尚未收到付款通知。

上述（1）和（4）两种情况，会使企业银行存款日记账的账面余额大于银行对账单的存款余额；（2）和（3）两种情况，会使企业银行存款日记账的账面余额小于银行对账单的存款余额。

对于未达账项，在会计实务中通常通过编制“银行存款余额调节表”进行检查核对，不需要调整账面记录。

经过调节，如果双方账面余额相等，一般说明没有记账错误；如果不相等，则应进一步查明原因，进行更正。至于未达账项，应在结算凭证到达后记账，调节表中所列双方相等的调节后的余额，是企业在编表日可以动用的银行存款实有额。

注意

银行存款余额调节表不能作为企业调账的依据，企业仍应以实际发生的经济业务为依据进行会计核算，至于未达账项，应在结算凭证到达后再予以记账。银行存款余额调节表只是用来核对企业与银行记账有无差错，反映企业可动用的银行存款余额。

【例1-19】某企业2019年7月末银行存款日记账的余额为76000元，银行对账单的余额为80000元，经逐笔核对，查明有下列未达账项。

（1）企业于月末送存银行的转账支票16000元，银行尚未入账；

（2）企业开出的转账支票7000元，持票人尚未送存银行，银行未予销账；

（3）银行已收到一笔欠款25000元并入账，企业未收到银行收账通知，尚未入账；

（4）银行已代企业支付了当月水电费12000元，但企业尚未收到凭证从而未入账。

根据上述未达账款，编制银行存款余额调节表。

1.7 其他货币资金的核算

其他货币资金是指企业除库存现金和银行存款以外的其他种类的货币资金，主要包括银行汇票存款、银行本票存款、信用卡存款、信用证保证金存款、外埠存款以及备用金等。

1.7.1 主要账户设置

为了反映和监督其他货币资金的收支和结存情况，企业应设置“其他货币资金”科目，根据银行汇票或本票、信用卡发放银行、信用证的收款单位，分别按“银行汇票”“银行本票”“信用卡”“信用证保证金”等进行明细核算。其他货币资金的主要账户设置如下所示。

1.7.2 银行汇票存款的账务处理

银行汇票存款是指企业为取得银行汇票按规定存入银行的款项。企业申请银行汇票时，应向银行提交“银行汇票委托书”，根据银行盖章退回的存根联编制记账凭证。银行汇票存款的账务处理如表1-9所示。

【例1-20】某企业为增值税一般纳税人。10月9日，该企业填写“银行汇票申请书”，将300000元款项交存银行办理银行汇票。10月12日，企业用银行汇票购买材料，收到的增值税专用发票上注明材料价款200000元，增值税26000元，材料已经验收入库。10月15日，企业收到开户行转来的银行汇票回联，多余的银行汇票存款已经转回。相关账务处理如下。

（1）10月9日，取得银行汇票时：

借：其他货币资金——银行汇票 300000

贷：银行存款 300000

（2）10月12日，收到发票账单等有关凭证时：

借：原材料 200000

应交税费——应交增值税（进项税额） 26000

贷：其他货币资金——银行汇票 226000

（3）10月15日，收到银行通知，收回余款时：

借：银行存款 74000

贷：其他货币资金——银行汇票 74000

【例1-21】某企业销售一批产品，开出的增值税专用发票上注明货款300000元，增值税销项税额39000元。对方以银行汇票的方式支付了款项，企业已经到银行办理了入账手续。账务处理如下。

借：银行存款 339000

贷：主营业务收入 300000

应交税费——应交增值税（销项税额） 39000

1.7.3 银行本票存款的账务处理

银行本票存款是指企业为取得银行本票按规定存入银行的款项。企业申请银行本票时，应向银行提交“银行本票申请书”，根据银行盖章退回的存根联编制记账凭证。

必须注意，收款单位取得的银行本票只办理全额结算，不退回多余款项，结算后如有多余款项，可采用支票、现金等方式退回付款单位。银行本票存款的账务处理如表1-10所示。

【例1-22】10月11日，某企业填写“银行本票申请书”，将款项113000元交存银行，取得银行本票。10月15日，采购员持银行本票购买了一批材料，并交回增值税专用发票，上面注明材料的买价为100000元，增值税税额为13000元，材料已经验收入库。相关账务处理如下。

（1）10月11日取得银行本票时：

借：其他货币资金——银行本票 113000

贷：银行存款 113000

（2）10月15日收到发票账单等有关凭证时：

借：原材料 100000

应交税费——应交增值税（进项税额） 13000

贷：其他货币资金——银行本票 113000

【例1-23】某企业销售一批产品，开出的增值税专用发票上注明货款300000元，增值税销项税额39000元。对方以银行本票的方式支付了款项，企业已经到银行办理了入账手续。账务处理如下。

借：银行存款 339000

贷：主营业务收入 300000

应交税费——应交增值税（销项税额） 39000

1.7.4 信用证保证金存款的账务处理

信用证保证金存款是指采用信用证结算方式的企业，为取得信用证而按规定存入银行信用证保证金专户的款项。企业向银行申请开立信用证，应按规定向银行提交开证申请书、信用证申请人承诺书和购销合同，并向银行缴纳保证金。信用证保证金存款的账务处理如表1-11所示。

【例1-24】10月12日，某企业因进口业务需要，向银行申请开出信用证800000元。10月19日，企业收到开证行交来的信用证来电通知书及有关单据，注明进口商品价款600000元，增值税进项税额78000元（假设不考虑其他税费）。相关账务处理如下。

（1）取得信用证时：

借：其他货币资金——信用证保证金 800000

贷：银行存款 800000

（2）收到有关单据时：

借：原材料 600000

应交税费——应交增值税（进项税额） 78000

贷：其他货币资金——信用证保证金 678000

（3）转回余额时：

借：银行存款 122000

贷：其他货币资金——信用证保证金 122000

1.7.5 备用金的账务处理

备用金是指企业拨给内部各部门或职工个人的日常零星开支，如市内差旅费、误餐费、不足转账起点的零星采购费用等，以及预付给企业内某些单位或职工个人的备用现金。

备用金的核算有两种方式。对于备用金数额较多的企业来说，可以通过设置“备用金”科目核算；对于备用金数额较少的企业来说，也可以不单独设置“备用金”科目，而是在“其他货币资金”科目下设置“备用金”二级科目进行核算。备用金的账务处理如表1-12所示。

【例1-25】某企业会计核算没有设置“备用金”科目，其对办公室实行定额备用金制，每月月终报销一次，核定的备用金定额为7000元，以现金拨付。11月3日，企业按规定拨付备用金给办公室；11月30日，办公室持有关单据报销零星费用支出5200元，以现金补足其定额。相关账务处理如下。

（1）11月3日拨付备用金时：

借：其他货币资金——备用金（办公室） 7000

贷：库存现金 7000

（2）11月30日报销时：

借：管理费用 5200

贷：库存现金 5200

如果该企业设置了“备用金”科目，则账务处理如下。

（1）11月3日拨付备用金时：

借：备用金——办公室 7000

贷：库存现金 7000

（2）11月30日报销时：

借：管理费用 5200

贷：库存现金 5200