第1章 记账的规则与方法

不立规矩无以成方圆，对于比较复杂的会计记账，会计人员必须采用合适的方法并根据一定的规则来进行，才能够确保记账的准确性。本章着重讲述复式记账法中通行的借贷记账法的具体操作方法及相关规则，主要讲解三个问题：记哪里，记多少和怎么记。

1.1 复式记账法

1.1.1 单式记账法与复式记账法

记账法曾经历了一个从简单到复杂的过程。早期一般仅采用单式记账法，即对发生的经济业务只在一个账户中进行登记的方法。该方法是一种比较简单而又不完整的记账方法，既不能反映资金变化的原因，又因各账户之间的记录没有直接的联系，不能全面地、系统地反映经济业务的来龙去脉，不能提供完整的、客观的会计信息，也不便于检查账户记录，因此，单式记账法已被现代会计所淘汰。

复式记账法是在经济活动日益复杂的过程中逐渐发展起来的一种比较科学的记账法。它是指一项经济业务发生后，要在两个或两个以上相互联系的账户中以相等的金额进行全面、连续、系统的登记的记账方法。例如，以现金2000元购入生产材料，在复式记账法下，在“库存现金”账户中登记减少2000元，同时在“原材料”账户中登记增加2000元。这就说明“库存现金”减少2000元的原因是购买了2000元的“原材料”，从而相互呼应，全面、系统地反映出经济业务的发生过程及结果，满足了会计信息的需要。因此，复式记账法已成为现代企业会计普遍采用的记账方法。

1.1.2 复式记账法的特点

复式记账法是在大量的会计实践和发展的基础上产生的，它与单式记账法相比更具有合理性、科学性和可操作性。具体而言，复式记账法的成功在于它具有以下两个方面的突出特点。

（1）在两个或两个以上相互联系的账户中记录同一项经济业务，可以反映资金运动的来龙去脉，而且可以将某一会计期间发生的全部经济业务作为一个有机的整体在整个账户体系中进行反映，也可以通过账户记录全面地、系统地了解资金运动的过程及其结果。

（2）以相等的金额计入相应的账户，以便于检查账簿记录的正确性。复式记账使账户的记录以及账户之间的关系不再孤立，每项经济业务以相等的金额进行记录，可以利用账户之间的相互关系对账户记录的内容及结果进行试算平衡，从而检查出账簿记录的正确性。

1.1.3 借贷记账法

复式记账法按其采用的记账符号、记账规则等的不同又具体地分为借贷记账法、收付记账法和增减记账法，其中的借贷记账法经过数百年的实践已被世界各国或地区普遍接受，是复式记账法中最通行的一种方法。为了统一记账方法，促进国际间的经济往来，规范会计核算工作和方法，我国从1993年7月1日起实施的《企业会计准则》中就明确规定：“各经济单位会计核算应采用借贷记账法。”目前，我国企业、行政、事业单位的会计核算工作都已普遍采用了借贷记账法。

借贷记账法是以会计等式为理论基础，以“借”“贷”二字作为记账符号，记录经济业务的一种复式记账方法。借贷记账法的理论基础就是“资产=负债+所有者权益”这一静态会计等式。在这一理论基础之上，无论发生何种资金运动，在进行会计核算时，利用借贷复式记账法在会计账户中登记的结果必然满足这一平衡关系，由此提供的会计信息具有系统性、连续性和完整性。

1.2 借贷记账法的具体规定

1.2.1 借贷记账法记账符号与账户结构

借贷记账法以“借”“贷”二字作为记账符号，表示不同经济业务的增减变动情况，其具体的含义则取决于账户的不同属性。“借”“贷”二字的含义最初是从借贷资本家的角度来解释的，即表示债权（应收款）和债务（应付款）的增减变动，具有借主（债权）、贷主（债务）的含义，而随着商品经济的发展，在账簿中不仅要登记往来结算的债权、债务，还要登记财产物资、经营损益的增减变化，这样，“借”“贷”二字就逐渐失去了其原来的含义而转为一种单纯的记账符号。至于“借”“贷”二字的具体含义，下面将结合借贷记账法的账户结构加以介绍。

在借贷记账法下，账户的左方称为借方，右方称为贷方。所有账户的借方和贷方都要按相反的方向记录其增减变动情况，即一方登记增加额，另一方登记减少额。账户的期初、期末余额一般应与增加额同一方向。至于账户的哪一方记增加额，哪一方记减少额，则取决于账户所要反映的经济内容即账户的经济性质。

通过对各类不同属性账户具体结构及记录内容的分析，可以归纳出借贷记账法“借”“贷”二字表示的含义，具体如下。

（1）表示已登记在账户“借方”和“贷方”的数字是增加或是减少。“借方”记录资产、成本和费用的增加，负债、所有者权益的减少及收入的结转；“贷方”记录资产的减少，成本和费用的结转，负债、所有者权益及收入的增加。

（2）表示应计入账户的方向。“借方”表示计入账户的借方；“贷方”表示计入账户的贷方。

（3）根据余额出现在借方或贷方判断账户属性。一般而言，余额出现在借方的账户属于资产类、成本类、费用（结转后无余额）类账户；余额出现在贷方的账户属于负债类、所有者权益类、收入（结转后无余额）类账户。

在借贷记账法下，账户的基本结构如表1-1所示。

（一）资产类账户的结构

在资产类账户中，借方登记资产的增加额，贷方登记资产的减少额，期末余额一般为借方余额，表示期末资产的实有数额。每一会计期间借方记录的金额合计称为借方本期发生额，贷方记录的金额合计称为贷方本期发生额。资产类账户的期末余额可根据下列公式计算。

借方期末余额＝借方期初余额+借方本期发生额-贷方本期发生额

资产类账户结构如表1-2所示。

(二)成本类、费用类账户的结构

在成本类、费用类账户中，借方登记成本费用的增加额，贷方登记成本费用的减少额或结转额，期末一般没有余额。如有余额在借方，则表示在产品成本。成本类、费用类账户结构如表1-3所示。

（三）负债类账户的结构

在负债类账户中，贷方登记负债的增加额，借方登记负债的减少额，期末余额一般为贷方余额，表示期末负债的实有数额。负债类账户的期末余额可根据下列公式计算。

贷方期末余额=贷方期初余额+贷方本期发生额-借方本期发生额

负债类账户结构如表1-4所示。

（四）所有者权益类账户结构

在所有者权益类账户中，贷方登记所有者权益的增加额，借方登记所有者权益的减少额，期末余额一般为贷方余额，表示期末所有者权益的实有数额。所有者权益类账户期末余额可根据下列公式计算。

贷方期末余额=贷方期初余额+贷方本期发生额-借方本期发生额

所有者权益类账户结构如表1-5所示。

（五）收入类账户结构

在收入类账户中，贷方登记收入的增加额，借方登记收入的减少额或结转额，期末一般无余额。收入类账户结构如表1-6所示。

1.2.2 借贷记账法的记账规则

借贷记账法的记账规则可概括为“有借必有贷，借贷必相等”，要求以相反的方向、相等的金额对发生的经济业务同时在两个或两个以上相互联系的账户中进行登记，具体如下。

（1）对于任何一项经济业务必须同时在两个或两个以上相互联系的账户中以相反的方向进行登记。如在一个账户中计入借方（或贷方），则在另一个或几个相联系的账户中计入贷方（或借方）。

（2）以相等的金额同时计入借方账户或贷方账户。对同一项经济业务，在不同的但却相互对应的账户上记录，其金额必然是相等的。借贷记账法的理论基础是“资产=负债+所有者权益”。据此，当因经济业务的发生而引起各项目变动时，会计等式两端要素之间能够保持平衡关系。

经济业务是多种多样的，其发生可能只引起一项要素内部各项目的变动，也可能影响到会计恒等式两端要素的变动。归纳起来，经济业务的发生类型主要有四种，使借贷记账法“有借必有贷，借贷必相等”的记账规则均能得以满足，如表1-7所示。

以上经济类型和记账情况可用图1-1更清晰地表示出来（注：连线的线端有箭头表示增加，无箭头表示减少，下同）。

1.2.3 会计分录

会计分录简称分录，是充分适应借贷记账法规则要求的一种科学有效的会计记录形式。它按借贷记账法记账规则的要求，分别列示出记录经济业务应借、应贷账户名称及其金额。

根据借贷记账法的记账规则，对于发生的同一经济业务应同时在两个或两个以上相互联系的账户中进行登记。有关账户之间的这种应借、应贷的相互关系称为账户的对应关系。发生对应关系的账户，叫作对应账户。会计分录按其对应账户的多少又分为简单会计分录和复合会计分录，前者只涉及两个账户，其对应关系为一借一贷，后者则同时涉及两个以上账户，一借多贷或多借一贷。复合会计分录可以分解为多个简单会计分录。在会计实务中有时也需要编制多借多贷的会计分录，但不能把不同的经济业务机械地合并在一块，而编制多借多贷的会计分录。无论是哪种复合分录，其计入借方账户的合计数与计入贷方账户的合计数总是相等的。复合分录虽然较为复杂一些，但可以简化记账手续，而且可以较为集中地反映经济业务。

会计分录的编制，一般分为以下三个步骤。

第一步：确定账户名称，即分析确定经济业务涉及的账户类别、特点及其名称。

第二步：确定借贷方向，即分析确定每个对应账户应记录的借贷方向。

第三步：确定记录金额，即分析计算计入每个对应账户的金额。

【例1-1】会计分录的编制

ABC公司2×16年7月发生下列经济业务。

① 7月1日，收到投资者的投资320000元，存入银行。

投资者投入320000元，则所有者权益增加，相应地把这笔款项存入银行，使ABC公司资产增加320000元；ABC公司核算所有者投资的账户是“实收资本”，存入银行的货币资金账户为“银行存款”。“实收资本”的增加应记贷方，对应的“银行存款”应记入借方，二者增加的金额均为320000元。编制的会计分录如下。

② 7月4日，ABC公司向银行借款60000元，款项已转存入公司的存款户。

该业务是向银行借入款项，则使公司负债增加，对应地把款划入公司存款户，使公司货币资金增加。涉及负债类的“短期借款”和资产类的“银行存款”两个相互对应的账户，“银行存款”的增加应计入借方，“短期借款”的增加应计入贷方，增加金额均为60000元。编制的会计分录如下。

③ 7月7日，以现金支付以前所欠的货款2000元。

该项业务以公司的资产偿还债务，引起货币资金减少、负债减少，涉及的账户是资产类中的“库存现金”和负债类中的“应付账款”。“库存现金”的减少应计入贷方，“应付账款”的减少应计入借方。编制的会计分录如下。

④ 7月10日，ABC公司以银行存款偿还到期的短期借款60000元。

该业务的发生同时引起企业资产的减少和企业负债的减少，对应资产类中“银行存款”和负债类中“短期借款”两个账户。“短期借款”的减少应计入借方，“银行存款”的减少应计入贷方，减少金额均为60000元。编制的会计分录如下。

⑤ 7月15日，向某企业购买原材料一批验收入库，价款为40000元，以银行存款付讫。

该业务的发生引起资产类要素内部结构发生增减变化，原材料和货币资金均属公司资产，其对应的具体账户分别为“原材料”和“银行存款”。“原材料”的增加应记入借方，“银行存款”的减少应记入贷方，记入的金额均为40000元。编制的会计分录如下。

⑥ 7月18日，公司以现金2000元支付行政管理部门零星开支。

该项业务支付行政管理部门的日常耗费，使费用增加，支付的现金又引起资产的减少，所涉及的账户分别是费用类中的“管理费用”和资产类中的“库存现金”。“管理费用”的增加应记入借方，“库存现金”的减少应记入贷方，记入的金额均为2000元。编制的会计分录如下。

⑦ 7月19日，从银行提取现金10000元，以备使用。

这笔业务从银行提取现金，引起资产内部结构的变化，涉及资产类中的“库存现金”和“银行存款”两个账户。提取现金使公司库存现金增加，相应的银行存款余额减少。“库存现金”的增加应记入借方，“银行存款”的减少应记入贷方，记入金额均为10000元。编制的会计分录如下。

⑧ 7月23日，向银行借入款项20000元，用以直接偿还以前的货款。

借入资金引起负债的增加，同时偿还另一笔债务又使其减少，应同时在“短期借款”和“应付账款”账户中进行登记。“短期借款”的增加记入贷方，“应付账款”的减少应记入借方，记入的金额均为20000元。编制的会计分录如下。

⑨ 7月26日，公司销售产品一批50000元，贷款尚未收到，不考虑增值税。

此项业务是销售产品，引起收入的增加，从而使企业的资产增加。这里的资产表现为债权的增加，涉及的账户是收入类的“主营业务收入”和资产类的“应收账款”。“主营业务收入”的增加应记入贷方，“应收账款”的增加应记入借方，记入的金额均为50000元。编制的会计分录如下。

以上九笔经济业务均只有单一的账户对应关系，其会计分录均为只有一个借方科目和一个贷方科目的简单会计分录。

⑩ 7月30日，购入原材料一批60000元，用银行存款50000元支付货款，余款暂欠。

该业务中，一方面购入原材料使存货增加，另一方面支付货款使货币资金减少，同时，部分货款未付使公司的负债增加，涉及的账户有资产类中的“原材料”“银行存款”和负债类中的“应付账款”。“原材料”的增加应记入借方，“银行存款”的减少应记入贷方，而“应付账款”的增加应记入贷方。该业务中有两种对应关系，即“原材料”和“银行存款”以及“原材料”和“应付账款”。而记入借方账户和贷方账户的金额是相等的，均为60000元，会计处理既可以做成简单分录，也可做成复合分录。

简单分录如下。

复合分录如下。

在实务中，为了集中反映经济业务的全貌，简化记账工作，此类业务一般编制多个借方科目和一个贷方科目，或多个贷方科目和一个借方科目的复合会计分录。

1.2.4 借贷记账法的试算平衡

借贷记账法的试算平衡是会计工作中经常使用的一种查错方法。它根据静态会计等式“资产=负债+所有者权益”这一平衡关系，检查某一会计期内对每一项经济业务的会计处理及全部账户记录内容是否正确、完整。按检查对象的不同，试算平衡可分为会计分录试算平衡及发生额和余额试算平衡。

试算平衡的基本依据在于根据借贷记账法的记账规则，某一会计期间的全部账户本期借、贷方发生额及其余额合计数应分别相等，从而保证静态会计等式的平衡。如果此等式失去平衡，则表明某一环节出现了错误。

试算平衡借助于平衡公式来进行，在会计核算实务中使用的试算平衡公式有三个，具体如下。

（1）会计分录试算平衡公式

借方账户金额合计=贷方账户金额合计 ①

（2）发生额试算平衡公式

全部账户本期借方发生额合计数=全部账户本期贷方发生额合计数 ②

（3）余额试算平衡公式

全部账户期末借方余额合计数=全部账户期末贷方余额合计数 ③

试算平衡公式的运用事实上也是严格按借贷记账法的记账规则来进行账务处理的。公式①应用在日常账务的处理中，公式②和公式③通常应用在会计期末的处理中。

本期发生额及期末余额的试算平衡采用试算平衡表的方式进行，常用的试算平衡表有三种：总分类账本期发生额试算平衡表；总分类账期末余额试算平衡表；总分类账本期发生额及期末余额试算平衡表。第三种试算平衡表是前两种试算平衡表的综合。下面以第三种试算平衡表为例说明试算平衡表的编制方法。

将【例1-1】中的十项经济业务所编制的会计分录登记为有关账户并计算出本期发生额及余额，其编制顺序为：应先结出各账户本期借方发生额、贷方发生额和期末余额；将每一账户期初、期末余额和借、贷方发生额过入试算平衡表的对应行次，分别累加后得出合计数，即完成了试算平衡表的编制。如借、贷方合计数相等，则说明账务处理结果基本正确；如果不相等，则账务处理肯定有错。但试算平衡并非表示账务处理和记录绝对正确，因为有些错误是通过试算平衡不能发现的，如借、贷方向性错误，对应账户同时多记或少记相等金额以及漏记某项经济业务等。

1.2.5 总分类账户与明细分类账户的平行登记

总分类账户和明细分类账户所记录的经济业务的内容是相同的，其差别仅在于其提供的核算资料的详细程度不同。因此，二者的关系是：总分类账户对其所属的明细分类账户进行综合和控制；而明细分类账户就是对其所属的总分类账户核算内容的必要补充。根据二者的这一关系，在会计核算中，为了便于进行账户记录的核对，保证核算资料的完整性和正确性，总分类账户与其所属的明细分类账户必须采用平行登记的方法进行登记。

所谓总分类账户与明细分类账户的平行登记，就是指对发生的每项经济业务，既要记入有关的总分类账户，设有明细分类账户的，同时还要记入有关的明细分类账户；登记总分类账户和明细分类账户的原始依据必须相同，借、贷记账方向必须一致；记入总分类账户的金额必须与记入有关明细分类账户的金额之和相等。总分类账户和明细分类账户平行登记之后可产生的数量关系如下。

总分类账户本期发生额=总分类账户所属各明细分类账户本期发生额合计数

总分类账户期末余额=总分类账户所属各明细分类账户期末余额合计数

在会计核算过程中，通过利用上述数量关系来检查总分类账户和明细分类账户，以保证账户记录的完整性和正确性。