5．企业捐赠中的纳税筹划

纳税筹划思路

《中华人民共和国企业所得税法》第9条规定：“企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12% 以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除；超过年度利润总额12%的部分准予结转以后三年内在计算应纳税所得额时扣除。”公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。公益性社会团体，是指同时符合下列条件的基金会、慈善组织等社会团体：

（1）依法登记，具有法人资格。

（2）以发展公益事业为宗旨，且不以营利为目的。

（3）全部资产及其增值为该法人所有。

（4）收益和营运结余主要用于符合该法人设立目的的事业。

（5）终止后的剩余财产不归属任何个人或者营利性组织。

（6）不经营与其设立目的无关的业务。

（7）有健全的财务会计制度。

（8）捐赠者不以任何形式参与社会团体财产的分配。

（9）国务院财政、税务主管部门会同国务院民政部门等登记管理部门规定的其他条件。

在实务操作中，经民政部门批准成立的非营利的公益性社会团体和基金会，凡符合有关规定条件，并经财政税务部门确认后，纳税人通过其用于公益救济性的捐赠，可按现行税收法律法规及相关政策规定，准予在计算缴纳企业所得税时在所得税税前扣除。经国务院民政部门批准成立的非营利的公益性社会团体和基金会，其捐赠税前扣除资格由财政部和国家税务总局进行确认；经省级人民政府民政部门批准成立的非营利的公益性社会团体和基金会，其捐赠税前扣除资格由省级财税部门进行确认，并报财政部和国家税务总局备案。接受公益救济性捐赠的国家机关是指县及县以上人民政府及其组成部门。

公益性社会团体是指依据国务院发布的《基金会管理条例》和《社会团体登记管理条例》的规定，经民政部门依法登记、符合以下条件的基金会、慈善组织等公益性社会团体：

（1）符合《中华人民共和国企业所得税法实施条例》规定的条件。

（2）申请前三年内未受到行政处罚。

（3）基金会在民政部门依法登记三年以上（含三年）的，应当在申请前连续两年年度检查合格，或最近一年年度检查合格且社会组织评估等级在3A以上（含3A），登记三年以下一年以上（含一年）的，应当在申请前一年年度检查合格或社会组织评估等级在3A以上（含3A），登记一年以下的基金会具备上述第（1）项、第（2）项规定的条件。

（4）公益性社会团体（不含基金会）在民政部门依法登记三年以上，净资产不低于登记的活动资金数额，申请前连续两年年度检查合格，或最近一年年度检查合格且社会组织评估等级在3A以上（含3A），申请前连续三年每年用于公益活动的支出不低于上年总收入的70%（含70%），同时需达到当年总支出的50%以上（含50%）。

申请捐赠税前扣除资格的非营利的公益性社会团体和基金会，须报送以下材料：

要求捐赠税前扣除的申请报告。

国务院民政部门或省级人民政府民政部门出具的批准登记（注册）文件。

组织章程和近年来资金来源、使用情况。

具有捐赠税前扣除资格的非营利的公益性社会团体、基金会和县及县以上人民政府及其组成部门，必须将所接受的公益救济性捐赠用于税收法律法规规定的范围，即教育、民政等公益事业和遭受自然灾害地区、贫困地区。具有捐赠税前扣除资格的非营利的公益性社会团体、基金会和县及县以上人民政府及其组成部门在接受捐赠或办理转赠时，应按照财务隶属关系分别使用由中央或省级财政部门统一印（监）制的公益救济性捐赠票据，并加盖接受捐赠或转赠单位的财务专用印章；对个人索取捐赠票据，应予以开具。

纳税人在进行公益救济性捐赠税前扣除申报时，须附送以下资料：

接受捐赠或办理转赠的非营利的公益性社会团体、基金会的捐赠税前扣除资格证明材料。

由具有捐赠税前扣除资格的非营利的公益性社会团体、基金会和县及县以上人民政府及其组成部门出具的公益救济性捐赠票据。

主管税务机关要求提供的其他资料。

企业和个人通过依照《社会团体登记管理条例》的规定无须进行社团登记的人民团体及经国务院批准免予登记的社会团体（以下统称群众团体）的公益性捐赠所得税税前扣除应当遵守以下规定：

企业通过公益性群众团体用于公益事业的捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的大于零的数额。

个人通过公益性群众团体向公益事业的捐赠支出，按照现行税收法律、行政法规及相关政策规定准予在所得税税前扣除。

公益事业，是指《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的下列事项：

（1）救助灾害、救济贫困、扶助残疾人等困难的社会群体和个人的活动。

（2）教育、科学、文化、卫生、体育事业。

（3）环境保护、社会公共设施建设。

（4）促进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业。

公益性群众团体，是指同时符合以下条件的群众团体：

（1）符合《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第52条第（1）项至第（8）项规定的条件。

（2）县级以上各级机构编制部门直接管理其机构编制。

（3）对接受捐赠的收入及用捐赠收入进行的支出单独进行核算，且申请前连续三年接受捐赠的总收入中用于公益事业的支出比例不低于70%。

符合上述规定的公益性群众团体，可按程序申请公益性捐赠税前扣除资格。

（1）由中央机构编制部门直接管理其机构编制的群众团体，向财政部、国家税务总局提出申请。

（2）由县级以上地方各级机构编制部门直接管理其机构编制的群众团体，向省、自治区、直辖市和计划单列市财政、税务部门提出申请。

（3）对符合条件的公益性群众团体，按照上述管理权限，由财政部、国家税务总局和省、自治区、直辖市、计划单列市财政、税务部门分别每年联合公布名单。名单应当包括继续获得公益性捐赠税前扣除资格和新获得公益性捐赠税前扣除资格的群众团体，企业和个人在名单所属年度内向名单内的群众团体进行的公益性捐赠支出，可以按规定进行税前扣除。

申请公益性捐赠税前扣除资格的群众团体，需报送以下材料：

申请报告。

县级以上各级党委、政府或机构编制部门印发的“三定”规定。

组织章程。

申请前相应年度的受赠资金来源、使用情况，财务报告，公益活动的明细，注册会计师的审计报告或注册税务师的鉴证报告。

公益性群众团体在接受捐赠时，应按照行政管理级次分别使用由财政部或省、自治区、直辖市财政部门印制的公益性捐赠票据或者“非税收入一般缴款书”收据联，并加盖本单位的印章；对个人索取捐赠票据的，应予以开具。

公益性群众团体接受捐赠的资产价值，按以下原则确认：

（1）接受捐赠的货币性资产，应当按照实际收到的金额计算。

（2）接受捐赠的非货币性资产，应当以其公允价值计算。捐赠方在向公益性群众团体捐赠时，应当提供注明捐赠非货币性资产公允价值的证明。如果不能提供上述证明，公益性群众团体不得向其开具公益性捐赠票据或者“非税收入一般缴款书”收据联。

对存在以下情形之一的公益性群众团体，应取消其公益性捐赠税前扣除资格：

（1）前三年接受捐赠的总收入中用于公益事业的支出比例低于70%的。

（2）在申请公益性捐赠税前扣除资格时有弄虚作假行为的。

（3）存在逃避缴纳税款行为或为他人逃避缴纳税款提供便利的。

（4）存在违反该组织章程的活动，或者接受的捐赠款项用于组织章程规定用途之外的支出等情况的。

（5）受到行政处罚的。

被取消公益性捐赠税前扣除资格的公益性群众团体，存在上述第（2）项、第（3）项、第（4）项、第（5）项情形的，三年内不得重新申请公益性捐赠税前扣除资格。

对存在上述第（3）项、第（4）项情形的公益性群众团体，应对其接受捐赠收入和其他各项收入依法补征企业所得税。

对于通过公益性群众团体发生的公益性捐赠支出，主管税务机关应对照财政、税务部门联合发布的名单，接受捐赠的群众团体位于名单内，则企业或个人在名单所属年度发生的公益性捐赠支出可按规定进行税前扣除；接受捐赠的群众团体不在名单内，或虽在名单内但企业或个人发生的公益性捐赠支出不属于名单所属年度的，不得扣除。

获得公益性捐赠税前扣除资格的公益性群众团体，应自不符合上述规定条件之一或存在上述规定情形之一之日起15日内向主管税务机关报告，主管税务机关可暂时明确其获得资格的次年内企业向该群众团体的公益性捐赠支出，不得税前扣除，同时提请财政部、国家税务总局或省级财政、税务部门明确其获得资格的次年不具有公益性捐赠税前扣除资格。

县级以上人民政府及其组成部门和直属机构的公益性捐赠税前扣除资格不需要认定。

对获得公益性捐赠税前扣除资格的公益性社会团体，由财政部、国家税务总局和民政部以及省、自治区、直辖市、计划单列市财政、税务和民政部门每年分别联合公布名单。名单应当包括当年继续获得公益性捐赠税前扣除资格和新获得公益性捐赠税前扣除资格的公益性社会团体。企业或个人在名单所属年度内向名单内的公益性社会团体进行的公益性捐赠支出，可按规定进行税前扣除。

纳税人进行捐赠时应当注意符合税法规定的要件，即应当通过特定的机构进行捐赠，而不能自行捐赠，应当用于公益性目的，而不能用于其他目的。通过符合税法要求的捐赠可以最大限度地降低企业的税收负担。如果企业在当年的捐赠达到了限额，则可以考虑在下一个纳税年度再进行捐赠，或者将一个捐赠分成两次或者多次进行。

法律政策依据

（1）《中华人民共和国企业所得税法》（2007年3月16日第十届全国人民代表大会第五次会议通过，2017年2月24日第十二届全国人民代表大会常务委员会第二十六次会议修改）第9条。

（2）《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院2007年12月6日颁布，国务院令〔2007〕第512号，自2008年1月1日起实施）第51条、第52条。

（3）《财政部 国家税务总局 民政部关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》（财政部、国家税务总局、民政部2008年12月31日发布，财税〔2008〕160号）。

（4）《财政部 国家税务总局关于通过公益性群众团体的公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》（财政部 国家税务总局2009年12月8日发布，财税〔2009〕124号）。

（5）《财政部 国家税务总局 民政部关于公益性捐赠税前扣除有关问题的补充通知》（财政部、国家税务总局、民政部2010年7月21日发布，财税〔2010〕45号）。

纳税筹划图

纳税筹划案例

【例1-6】 某工业企业2018年度预计可以实现会计利润（假设等于应纳税所得额）1000万元，企业所得税税率为25%。企业为提高其产品知名度及竞争力，树立良好的社会形象，决定向有关单位捐赠200万元。企业自身提出两种方案，第一种方案：进行非公益性捐赠或不通过我国境内非营利性社会团体、国家机关做公益性捐赠；第二种方案：通过我国境内非营利性社会团体、国家机关进行公益性捐赠，并且在当年全部捐赠。请对上述两套方案进行评析，并提出纳税筹划方案。

筹划方案

第一种方案，不符合税法规定的公益性捐赠条件，捐赠额不能在税前扣除。该企业2016年度应当缴纳企业所得税：1000×25%=250（万元）。

第二种方案，捐赠额在法定扣除限额内的部分可以据实扣除，超过的部分不能扣除。企业应纳所得税：（1000-1000×12%）×25%=220（万元）。

为了最大限度地将捐赠支出予以扣除，企业可以将该捐赠分两次进行，2017年年底一次捐赠100万元，2018年度再捐赠100万元。这样，该200万元的捐赠支出同样可以在计算应纳税所得额时予以全部扣除。该纳税筹划方案比第二种方案少缴企业所得税：（200-120）×25%=20（万元）。