12．年终奖金发放的纳税筹划

纳税筹划思路

根据《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发〔2005〕9号）的规定，全年一次性奖金是指行政机关、企事业单位等扣缴义务人根据其全年经济效益和对雇员全年工作业绩的综合考核情况，向雇员发放的一次性奖金。上述一次性奖金也包括年终加薪、实行年薪制和绩效工资办法的单位根据考核情况兑现的年薪和绩效工资。

纳税人取得全年一次性奖金，单独作为一个月工资、薪金所得计算纳税，并按以下计税办法，由扣缴义务人发放时代扣代缴。

（1）先将雇员当月内取得的全年一次性奖金，除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数。如果在发放年终一次性奖金的当月，雇员当月工资、薪金所得低于税法规定的费用扣除额，应将全年一次性奖金减除“雇员当月工资、薪金所得与费用扣除额的差额”后的余额，按上述办法确定全年一次性奖金的适用税率和速算扣除数。

（2）将雇员个人当月内取得的全年一次性奖金，按上述第（1）项确定的适用税率和速算扣除数计算征税，计算公式如下。

如果雇员当月工资、薪金所得高于（或等于）税法规定的费用扣除额的，适用公式为：

应纳税额=雇员当月取得全年一次性奖金×适用税率 - 速算扣除数

如果雇员当月工资、薪金所得低于税法规定的费用扣除额的，适用公式为：

应纳税额=（雇员当月取得全年一次性奖金 - 雇员当月工资、薪金所得与费用扣除额的差额）×适用税率 - 速算扣除数

在一个纳税年度内，对每一个纳税人，该计税办法只允许采用一次。实行年薪制和绩效工资的单位，个人取得年终兑现的年薪和绩效工资按前述规定执行。雇员取得除全年一次性奖金以外的其他各种名目奖金，如半年奖、季度奖、加班奖、先进奖、考勤奖，一律与当月工资、薪金收入合并，按税法规定缴纳个人所得税。对无住所个人取得上述各种名目奖金的，如果该个人当月在我国境内没有纳税义务，或者该个人由于出入境原因导致当月在我国工作时间不满一个月的，仍按照《国家税务总局关于在我国境内无住所的个人取得奖金征税问题的通知》（国税发〔1996〕183号）计算纳税。具体计算方法如下：对上述个人取得的奖金，可单独作为一个月的工资、薪金所得计算纳税。由于对每月的工资、薪金所得计税时已按月扣除了费用，因此，对上述奖金不再减除费用，全额作为应纳税所得额直接按适用税率计算应纳税款。上述个人应在取得奖金月份的次月15日内申报纳税。

纳税人可以利用这里的规定，恰当选择奖金的发放方法，以减轻税收负担。

法律政策依据

（1）《中华人民共和国个人所得税法》（1980年9月10日第五届全国人民代表大会第三次会议通过，2011年6月30日第十一届全国人民代表大会常务委员会第二十一次会议第六次修正）。

（2）《中华人民共和国个人所得税法实施条例》（1994年1月28日中华人民共和国国务院令第142号发布，根据2011年7月19日《国务院关于修改〈中华人民共和国个人所得税法实施条例〉的决定》第三次修订）。

（3）《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国家税务总局2005年1月21日发布，国税发〔2005〕9号）。

（4）《国家税务总局关于在我国境内无住所的个人取得奖金征税问题的通知》（国家税务总局1996年10月14日发布，国税发〔1996〕183号）。

纳税筹划图

纳税筹划案例

【例2-17】 2018年度某实行年薪制的个人年薪为180000元，每月依法可扣除的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费和住房公积金共计为1000元，假定其个人所得税的纳税方案是每月按平均额发放。请计算其全年应当缴纳的个人所得税，并提出纳税筹划方案。

筹划方案

根据上述纳税方案，该个人月均所得额15000元（180000÷12），月均应纳税所得额10500元（15000-3500-1000）（适用25% 的税率），月均应纳个人所得税1620元（10500×25%-1005），则全年需缴纳个人所得税19440元。

该个人可以考虑如下方案：每月先发放部分只适用3% 的薪金，其余部分年末一次发放。这样，月所得额：3500 + 1000 + 1500=6000（元），全年应纳个人所得税：1500×3%×12=540（元），年终一次性奖励部分：180000-6000×12=108000（元）,108000÷12=9000（元）（适用20% 的税率），应纳个人所得税：108000×20% -555=21045（元）。则全年需缴纳个人所得税21585元。这种方案加重了纳税人的税收负担。

再考虑如下方案：每月先发放部分只适用10% 的薪金，其余部分年末一次发放。这样，该个人的月所得额：3500 + 1000 + 4500=9000（元），全年应纳个人所得税：（4500×10% -105）×12=4140（元），年终一次性奖励部分：180000-9000×12=72000（元）,72000÷12=6000（元）（适用20% 的税率），应纳个人所得税：72000×20% -555=13845（元）。则全年需缴纳个人所得税17985元。这种方案比前一方案以及案例中的纳税方案的税收负担都有所降低。

再考虑如下方案：按照10%的税率设计年终奖，则年终奖：4500×12=54000（元）。剩余工资：180000-54000=126000（元），月工资：126000÷12=10500（元）。每月缴纳个人所得税：（10500-3500-1000）×20%-555=645（元）。全年缴纳个人所得税：645×12=7740（元）。年终奖缴纳个人所得税：54000×10%-105=5295（元）。全年缴纳个人所得税13035元。这是税负最轻的工资发放方案。

纳税筹划案例

【例2-18】 2018年度某企业员工刘某每月基本工资为5000元，年末确定刘某的奖金为36000元。刘某选择按月平均发放奖金的方式，即每月发放奖金3000元。请计算刘某全年应当缴纳的个人所得税，并提出纳税筹划方案。

筹划方案

根据刘某选择的纳税方案，月应纳税所得额：5000 + 3000-3500=4500（元）（适用税率为10%）。月应纳所得税额：4500×10% -105=345（元）。全年应纳所得税额：345×12=4140（元）。

刘某可以考虑如下纳税方案：年中7月发放一次半年奖金10000元，年末再发放全年一次性奖金26000元。除7月以外，各月应纳税所得额：5000-3500=1500（元）（适用税率为3%），除7月以外，各月应纳所得税额：1500×3%=45（元）。7月应纳税所得额：5000 + 10000-3500=11500（元）（适用税率为25%）,7月应纳所得税额：11500×25% -1005=1870（元）。年终奖金各月平均：26000÷12=2167（元）（适用税率为10%），年终奖金应纳所得税额：26000×10% -105=2495（元）。刘某全年应纳所得税额：45×11 + 1870 + 2495=4860（元）。该纳税方案的税收负担高于刘某自己选择的纳税方案，本方案不可取。由此可见，企业尽量不要发放除年终奖以外的其他各类期间性奖金，如半年奖、季度奖等。

刘某还可以考虑如下纳税方案：年终一次性发放奖金36000元。每月应纳税所得额：5000-3500=1500（元）（适用税率为3%），每月应纳所得税额：1500×3%=45（元）。年终奖金各月平均：36000÷12=3000（元）（适用税率为10%），年终奖金应纳所得税额：36000×10%-105=3495（元）。刘某全年应纳所得税额：45×12 + 3495=4035（元）。该纳税方案的税收负担低于刘某自己选择的纳税方案：4140-4035=105（元）。本方案可取。

刘某还可以考虑如下纳税方案：每月随同工资一起发放奖金1500元，剩余的18000元作为年终奖金一次性发放。每月应纳税所得额：5000 + 1500-3500=3000（元）（适用税率为10%），每月应纳所得税额：3000×10% -105=195（元）。年终奖金：18000÷12=1500（元）（适用税率为3%），年终奖金应纳所得税额：18000×3%=540（元）。刘某全年应纳所得税额：195×12 + 540=2880（元）。该纳税方案的税收负担低于刘某自己选择的纳税方案：4140-2880=1260（元）。本方案是上述四种方案中税负最轻的一种，是最佳的纳税方案。该方案之所以税负最轻，是因为在该方案中，18000元的奖金适用了比较低的税率。