任务3 熟悉增值税基本规定

3.1 增值税的概念和特点

1.增值税的概念

增值税是对在我国境内销售货物或提供加工、修理修配劳务，以及进口货物的单位和个人取得增值额为征税对象而征收的一种流转税。

增值税之所以称为“增值税”，是由于其征税的依据是商品生产和流通中各环节的新增价值或商品附加值。如果没有“增值”额，是无须缴纳增值税的。由于新增价值或商品附加值在商品流通过程中是一个难以准确计算的数据，因此，在增值税的实际操作上采用间接计算方法，即从事货物销售及提供应税劳务的一般纳税人，要根据货物或应税劳务销售额，按照规定的税率计算税款，然后从中扣除上一个环节已纳增值税，其余额为纳税人应缴纳的增值税税款。

由于对固定资产的处理不同，即是否扣除固定资产价值，增值税分为三种：生产型增值税、收入型增值税和消费型增值税。生产型增值税是以商品销售收入或应税劳务收入减去用于生产经营的外购材料、燃料等生产资料价值及劳务支出后的余额作为增值额，不得扣除购入固定资产的价值和折旧。收入型增值税是指以商品销售收入或应税劳务收入减去用于生产经营的外购材料、燃料等生产资料价值、劳务支出及用于生产经营的固定资产的折旧额作为增值额。消费型增值税是指以商品销售收入或应税劳务收入减去用于生产经营的外购材料、燃料等生产资料价值、劳务支出及当期购入用于生产应税产品或应税劳务的全部固定资产后的余额作为增值额。

我国自2009年1月1日起，在全国范围内实行消费型增值税，允许一般纳税人企业抵扣所购进机器设备所含的增值税，但小汽车、摩托车和游艇不含在可以抵扣的范围之内。

2.增值税的特点

（1）普遍征收。增值税的征税范围包括于生产、批发、零售和进口商品及加工、修理修配等领域的各个环节，具有流转税普遍征收、多环节征收的共性。

（2）价外计税。增值税是以不含增值税额的价格为计税依据。税收负担不受流转环节的影响，税收负担明确，这是增值税与其他流转税的重要区别。

（3）中性原则。根据增值税的计税原理，不论生产经营经过多少环节，只要该商品的最后售价相同，该种商品的增值税总负担保持不变，体现了公平税负，有利于平等竞争。

（4）实行税款抵扣制度。计算企业应纳税款时，要扣除商品以前生产环节已负担的税款，以避免重复征税。

（5）税收负担由商品最终消费者承担。虽然增值税是向企业征收，但企业通过销售商品将税收负担转嫁给下一生产流通环节，谁消费谁纳税，最后由最终消费者负担，因而税负具有转嫁性。

3.2 增值税的征收范围

我国现行增值税的征收范围为我国境内销售货物或提供加工、修理修配劳务及进口货物。其中“境内”是指销售货物的起运地或者所在地在境内；提供的应税劳务发生地在境内。

3.2.1 征收范围的一般规定

1.销售或进口货物

货物是指有形动产，包括电力、热力和气体，不包括有形不动产和无形资产。销售货物是指有偿转让货物所有权的行为，包括生产、批发与零售各环节。进口货物是指将货物从境外移送到境内的行为。凡申报进入我国海关境内的货物，均应缴纳增值税。

2.提供加工、修理修配劳务

提供加工、修理修配劳务是指有偿提供加工、修理修配劳务。单位或个体工商户聘用的员工为本单位或雇主提供加工、修理修配劳务，不包括在内。

加工是指受托加工货物，即由委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造货物并收取加工费的业务；修理修配是指受托对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务。

有偿是指从购买方取得货币、货物或其他经济利益。

3.2.2 征税范围的特殊规定

1.属于征税范围的特殊项目

（1）货物的期货（包括商品期货和贵金属期货），应当征收增值税。具体的征纳环节是在期货的实物交割环节纳税。

（2）银行销售金银的业务，应当征收增值税。

（3）典当业的死当物品销售业务和寄售业代委托人销售寄售物品的业务，均应征收增值税。

（4）集邮商品（如邮票、首日封、邮折等）的生产、调拨及邮政部门以外的其他单位和个人销售集邮商品的业务，均应征收增值税。

2.属于征税范围的特殊行为

（1）视同销售货物行为：① 将货物交付他人或单位代销；② 销售代销货物；③ 设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；④ 将自产或委托加工的货物用于非增值税应税项目；⑤ 将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体工商户；⑥ 将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；⑦ 将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；⑧ 将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送其他单位或个人。

（2）混合销售行为。混合销售行为，是指一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，为混合销售行为。非增值税应税劳务是指属于应缴营业税的交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。混合销售行为的特点是销售货物与提供非增值税应税劳务具有紧密相连的从属关系，两者是由同一纳税人实现的，价款是同时从同一个购买方取得的。

税法规定，对于从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体工商户的混合销售行为，均视为销售货物，征收增值税，其销售额为货物与非应税劳务销售额的合计，该非应税劳务销售额为含税销售额；对于其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税。从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非增值税应税劳务的单位和个体工商户在内。以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非增值税应税劳务，是指纳税人年货物销售额与非应税劳务营业额的合计数中，年货物销售额超过50%，非应税劳务营业额不到50%。

纳税人销售自产货物的同时，还提供建筑业劳务的行为和财政部、国家税务总局规定的其他情形，应当分别核算货物的销售额与非应税劳务的营业额，并根据货物的销售额计征增值税；根据非应税劳务的营业税计征营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额。

（3）兼营非应税劳务行为。兼营非应税劳务是指增值税纳税人在从事货物销售和提供应税劳务的同时，还从事非应税劳务（即营业税规定的各项劳务），且从事的非应税劳务与某一项销售货物或提供应税劳务并无直接的联系和从属关系。

税法规定，纳税人兼营非应税劳务的，应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额。货物与应税劳务按各自的销售额和适用的税率计征增值税；非应税劳务根据其销售（营业）额和适用税率计征营业税。如果不分别核算或不能准确核算货物、应税劳务和非应税劳务销售额的，由主管税务机关核定其货物或应税劳务的销售额。

3.3 增值税的纳税人、税率

3.3.1 增值税的纳税人

增值税的纳税人是指在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务及进口货物的单位和个人。单位是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。个人是指个体工商户和其他个人。单位租赁或承包给其他单位或个人经营的，以承租人或承包人为纳税人。境外的单位或个人在境内销售应税劳务而在境内未设有经营机构的，其应纳税款以境内代理人为扣缴义务人；在境内没有代理人的，以购买者为扣缴义务人。

由于我国增值税实行增值税专用发票抵扣税款的制度，因此要求纳税人会计核算健全，能够正确核算销项税额、进项税额和应纳税额。为了严格加强对增值税的征收管理和对某些经营规模小的纳税人简化计税办法，我国将增值税纳税人按其经营规模大小和会计核算是否健全两个标准划分为小规模纳税人与一般纳税人两类。

1.小规模纳税人

小规模纳税人是指年应税销售额在规定标准以下，并且会计核算不健全，不能按规定报送有关税务资料的增值税纳税人。对于小规模纳税人的确认，由主管税务机关依税法规定的标准认定。小规模纳税人的标准为：

（1）从事生产货物或提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在50万元（含本数）以下的。

（2）从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在80万元（含本数）以下的。

以从事货物生产或提供应税劳务为主，是指纳税人的年货物生产或提供应税劳务的销售额占年应税销售额的比重在50%以上。

年应税销售超过小规模纳税人标准的其他个人按小规模纳税人纳税。非企业性单位和不经常发生应税行为的企业可以自行选择是否按小规模纳税人纳税。

为简化增值税的征收管理，对小规模纳税人实行简易征收办法，其销售货物或提供应税劳务不得开具增值税专用发票，购进货物或接受应税劳务所支付的增值税款，即使取得增值税专用发票也不能抵扣，即小规模纳税人无税款抵扣权。

2.一般纳税人

一般纳税人是指年应税销售额超过财政部规定的小规模纳税人标准的企业和企业性单位（以下简称企业）。

小规模纳税人以外的纳税人应当向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。其具体认定办法由国务院税务主管部门制定。小规模纳税人会计核算健全、能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关申请资格认定，不作为小规模纳税人，依照规定计算应纳税额。会计核算健全是指能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算。

新开业的小型商贸企业必须自税务登记之日起，一年内实际销售额达到80万元，方可申请一般纳税人资格认定。新办小型商贸企业在认定为一般纳税人之前一律按照小规模纳税人管理。

一年内销售额达到80万元以后，主管税务机关对企业申报材料及实际经营、申报缴纳情况进行审核评估，确认无误后方可认定为一般纳税人，并相继实现纳税辅导期管理制度（辅导期一般不超过6个月）。辅导期结束后，经主管税务机关审核同意，可转为正式一般纳税人，按照正常的一般纳税人管理。

对设有固定经营场所和拥有货物实物的新办商贸零售企业及注册资金在500万元以上、人员在50人以上的新办大中型商贸企业在进行税务登记时，即提出一般纳税人资格认定申请的，可不实行辅导期一般纳税人管理，而直接按照正常的一般纳税人管理。

符合一般纳税人条件的应向其所在地国家税务局提出申请报告，并提供有关证件、资料。主管税务机关在初审认为符合条件的，发放“增值税一般纳税人申请认定表”。企业填报的“增值税一般纳税人申请认定表”再经县级以上税务机关的批准，在其“税务登记证”副本首页上方加盖“增值税一般纳税人”确认专章，作为领购增值税专用发票的证件。

对于被认定为增值税一般纳税人的企业实行税款抵扣制，其销售货物或提供应税劳务可以领购和使用增值税专用发票，购买货物或接受应税劳务支付的增值税符合税法规定可以作为进项税额抵扣。

3.3.2 增值税税率

1.一般纳税人适用的税率

增值税一般纳税人设有基本税率和低税率两档。

（1）基本税率。纳税人提供加工、修理修配应税劳务，销售或进口货物，除使用低税率和零税率的外，绝大部分货物销售适用的是17%的基本税率。

（2）低税率。纳税人销售或进口下列货物，适用13%的低税率：① 粮食、食用植物油；② 自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品；③ 图书、报纸、杂志；④ 饲料、化肥、农药、农机、农膜；⑤ 国务院规定的其他货物，如农产品、音像制品、电子出版物、二甲醚等类别。

（3）零税率。纳税人出口货物，税率为零；但是，国务院另有规定的除外。

一般纳税人兼营不同税率的货物或应税劳务，应当分别核算不同税率货物或应税劳务的销售额。未分别核算销售额的，从高适用税率。一般纳税人销售不同税率货物或应税劳务，并兼营应属一并征收增值税的非应税劳务的，其非应税劳务应从高适用税率。

2.小规模纳税人适用的征收率

（1）基本规定。自2009年1月1日起，小规模纳税人不再区分商业企业或工业企业，一律使用3%的征收率。

（2）其他规定。

1）一般纳税人销售2009年1月1日以前（试点地区为试点以前）购入或自建并已使用过的固定资产，纳税人销售旧货（指二次流通的货物），均采用简易办法按售价全额和4%的征收率计税后再减半征收增值税。销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或自制的固定资产（即购进已抵扣进项税额），按照适用税率征收增值税。

2）小规模纳税人（除其他个人外，下同）销售自己使用过的固定资产，减按2%征收率征收增值税。小规模纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应按3%的征收率征收增值税。

3）一般纳税人销售货物属于下列情形的，暂按简易办法依照4%的征收率计算缴纳增值税：寄售商店代销寄售商品；典当业销售死当物品；经有权机关批准的免税商店零售的免税品。

4）一般纳税人销售自产货物，特殊情况因无法取得进项税额抵扣凭证，可选择按照简易办法依照6%征收率缴纳增值税，如建筑用和生产建筑材料所用的砂、土、石料。

5）属于一般纳税人的自来水公司，销售自来水如按简易办法依照6%征收率征收增值税，不得抵扣其购进自来水时取得专用发票上注明的增值税税款。

3.4 增值税的优惠政策

1.增值税的起征点

增值税起征点的适用范围限于个人。纳税人销售额未达到国务院财政、税务主管部门规定的增值税起征点的，免征增值税；达到起征点的，依照规定全额计算缴纳增值税。具体规定如下：① 销售货物的，为月销售额2000～5000元；② 销售应税劳务的，为月销售额1500～3000元；③ 按次纳税的，为每次（日）销售额150～200元。

销售额是指小规模纳税人的销售额。省、自治区、直辖市财政厅（局）和国家税务局应在规定的幅度内，根据实际情况确定本地区适用的起征点，并报财政部、国家税务总局备案。

2.增值税的免税项目

增值税的免税项目包括：① 农业生产者销售的自产农产品；② 避孕药品和用具；③ 古旧图书；④ 直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备；⑤ 外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；⑥ 由残疾人组织直接进口供残疾人专用的物品；⑦ 销售自己使用过的物品（游艇、摩托车、汽车除外）。

增值税的免税、减税项目由国务院规定。任何地区、部门均不得规定免税、减税项目。纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额；未分别核算销售额的，不得免税、减税。

3.5 增值税专用发票的管理

增值税专用发票（以下简称专用发票）既是记录一般纳税人销售货物、提供应税劳务的计税凭证，又是购买方据以抵扣进项税额的依据。因此，为规范使用专用发票，国家税务总局特制定《增值税专用发票使用规定》。

1.增值税专用发票的适用范围

（1）一般纳税人销售货物或提供应税劳务，应通过增值税防伪税控系统（以下简称防伪税控系统）向购买方开具专用发票。

开具增值税专用发票应注意：① 销售免税货物不得开具专用发票（法律、法规及国家税务总局另有规定的除外）；② 商业企业零售的烟、酒、食品、化妆品、服装、鞋帽（不包括劳保专用部分）等不得开具专用发票。

（2）增值税小规模纳税人（以下简称小规模纳税人）不具备开具增值税专用发票之资格，需要开具专用发票的，可到主管税务机关申请代开。

2.增值税的专用发票开具要求

专用发票的基本联次为发票联、抵扣联和记账联三联。其中，发票联是购买方核算采购成本和增值税进项税额的记账凭证；抵扣联是购买方报送主管税务机关认证和留存备查的凭证；记账联是销售方核算销售收入和增值税销项税额的记账凭证。企业开具的专用发票应符合以下要求：① 项目齐全，与实际交易相符；② 字迹清楚，不得压线、错格；③ 发票联和抵扣联加盖财务专用章或发票专用章；④ 按照增值税纳税义务的发生时间开具。对不符合上列要求的专用发票，购买方有权拒收。

专用发票实行最高开票限额管理。最高开票限额是指单份专用发票开具的销售额合计数不得达到的上限额度。最高开票限额由一般纳税人申请，税务机关依法审批。最高开票限额为10万元及以下的，由区县级税务机关审批；最高开票限额为100万元的，由地市级税务机关审批；最高开票限额为1000万元及以上的，由省级税务机关审批。防伪税控系统的具体发行工作由区县级税务机关负责。一般纳税人申请最高开票限额时，需填报“最高开票限额申请表”（见表3.1）。

表3.1 最高开票限额申请表

注：本申请表一式两联：第一联，申请企业留存；第二联，区县级税务机关留存。

3.不得领购开具增值税专用发票的情形

一般纳税人有以下情况者，不得领购开具专用发票。如已领购专用发票，主管税务机关暂扣其结存的专用发票和IC卡：

（1）会计核算不健全，不能向税务机关准确提供增值税销项税额、进项税额、应纳税额数据及其他有关增值税纳税资料的。

（2）有违犯《中华人民共和国税收征收管理法》规定的行为，拒不接受税务机关处理的。

（3）有虚开增值税专用发票；借用他人专用发票；未按规定开具专用发票；未按规定保管专用发票和专用设备；未按规定申请办理防伪税控系统变更发行；未按规定接受税务机关检查等行为之一者，经税务机关责令限期改正而仍未改正的。

一般纳税人注销税务登记或转为小规模纳税人，应将专用设备和结存未用的纸质专用发票送交主管税务机关。

4.丢失增值税专用发票的规定

（1）一般纳税人如丢失了已认证相符的专用发票，购买方凭销售方提供的相应专用发票记账联复印件、销售方所在地主管税务机关出具的“丢失增值税专用发票已报税证明单”，经购买方主管税务机关审核同意后，可作为增值税进项税额的抵扣凭证。

（2）一般纳税人如丢失了未认证的专用发票，购买方凭销售方提供的相应专用发票记账联复印件到主管税务机关进行认证，认证相符的凭该专用发票记账联复印件及销售方所在地主管税务机关出具的“丢失增值税专用发票已报税证明单”，经购买方主管税务机关审核同意后，可作为增值税进项税额的抵扣凭证。

（3）一般纳税人将已开具的专用发票丢失，如果已认证相符的，可使用专用发票联复印件留存备查；如果丢失前未认证的，可将专用发票联到主管税务机关认证，发票联复印件留存备查。

（4）用发票抵扣联无法认证的，可使用专用发票联到主管税务机关认证。专用发票联复印件留存备查。