第1章

拨开云雾辨风险 识得筹划真面目

——认识涉税风险与纳税筹划

【本章引言】在我国税收征管日益严格的今天，无论是管理者，还是财税人员，都越来越重视企业的税收问题。但在经营过程中，企业仍然会因为不甚了解税法或操作不当等原因，遭遇各种涉税风险。企业如何才能透过经营的层层云雾，揭开涉税风险的神秘面纱，并采取相应的措施防范涉税风险，合理合法地降低企业的税收负担呢？

在本章中我们将讨论下列问题：

1.什么是涉税风险？

2.哪些环节会产生涉税风险？

3.如何防范涉税风险？

4.企业在防范涉税风险的同时，如何通过纳税筹划合理合法地降低企业的税收负担？有哪些可供选择的纳税筹划方法？

1.1 涉税风险的产生与防范措施

1.1.1 涉税风险的界定

【案例1-1】秦唐发电厂是一家投资8亿元建设的火电厂。该发电厂于2013年11月5日办理了营业执照，2013年11月28日办理了设立税务登记，并进行了增值税一般纳税人认定登记。由于企业的建设工期比较紧张，该企业在2013年11月10日和相关企业签订了8000万元的设备采购合同，并支付了相关款项，2013年11月20日销售方将设备交付给秦唐发电厂，并开具了发票。请问该项行为存在何种涉税风险？

【案例1-2】红枫防盗门公司（以下简称“红枫公司”）系增值税一般纳税人，该公司由于业务量下降，经营亏损，准备办理注销登记。2014年2月15日该公司办理注销税务登记时，税务机关按照其存货的账面价值300万元计算了增值税销项税额，确认了企业的应纳税所得额，该公司按照税务机关的要求缴纳了增值税及城建税、教育费附加、企业所得税后，缴销了发票和税务登记证件，办理了注销税务登记。2014年2月28日，红枫公司将存货以300万元的价格销售给丰华贸易公司，丰华贸易公司为经销防盗门的增值税一般纳税人。在红枫公司注销税务登记的过程中隐藏着什么样的涉税风险？

什么是涉税风险？很多人认为被税务机关处罚是涉税风险。毫无疑问，被税务机关处罚是涉税风险的一种类型，但涉税风险的范围远不止于此，涉税风险包括：①未按照税法规定承担纳税义务而导致的现存或潜在的税务处罚风险——也就是说涉税风险不仅包括现存的税务处罚风险，也包括潜在的税务处罚风险；②因未主动利用税法安排业务流程导致的应享受利益的丧失——也就是说涉税风险不仅包括税务处罚风险，而且还包括由于未按照税收程序法的要求办理相应的手续、安排相应的业务流程导致本该享受的税收优惠、税额抵扣等税收利益及相关利益无法享受。

【案例1-1解析】秦唐发电厂于2013年11月28日被税务机关认定为一般纳税人，作为增值税一般纳税人，秦唐发电厂采购设备、原材料取得的增值税专用发票上注明的增值税额可以作为进项税额进行抵扣。但是由于秦唐发电厂购入8000万元设备时尚未取得增值税一般纳税人资格，因此该项采购业务无法取得增值税专用发票，导致企业相应的进项税额不得抵扣，从而导致企业税收利益的丧失，增加企业的税收负担，这就是企业所面临的涉税风险。

对于秦唐发电厂而言，如果工期紧，确实需要尽快采购设备的话，应该在合同中采用分期付款或赊购方式购入设备。因为按照增值税暂行条例及其实施细则的规定，纳税人采取赊销和分期收款方式销售货物的，增值税纳税义务发生时间为书面合同约定的收款日期的当天，并且应该在纳税义务发生时开具发票。因此只要秦唐发电厂与销售方在合同中约定的收付款日期在秦唐发电厂办理完一般纳税人认定手续之后，则销售方就可以给秦唐发电厂开具增值税专用发票，秦唐发电厂就可以享受进项税额抵扣的税收利益。

【案例1-2解析】红枫公司在办理注销税务登记前，应该及时处置其资产。由于红枫公司与丰华贸易公司均系增值税一般纳税人，那么在红枫公司办理注销税务登记前将货物销售给丰华贸易公司的话，就可以向丰华贸易公司开具增值税专用发票，丰华贸易公司可以抵扣17%的进项税额。但是在案例1-2中，由于红枫公司操作失误，未在办理注销税务登记前及时处置资产，导致其处置资产时已经无法向购买方开具增值税专用发票，此时只能由税务机关代开发票，而税务机关只能按照3%的征收率为其代开增值税专用发票。这样操作会减少购买方可以抵扣的进项税额，从而使得购买方压低采购价格，导致红枫公司出现损失。这也是红枫公司的涉税风险。

从上面两个案例我们可以看到，对于企业的管理者和财务人员而言，应该从更广阔的角度去界定涉税风险，而不能将涉税风险仅仅限定于被税务机关处罚的范围之内。

1.1.2 产生涉税风险的五大原因

上面我们界定了涉税风险的范围，那么什么原因会导致企业产生涉税风险呢？很多企业的管理者认为涉税风险是在财务人员进行账务处理的过程中产生的，因此企业一旦出现涉税问题，就将责任归咎于财务人员，这是大错特错的。这里需要强调的是，税收不是财务人员在进行账务处理的过程中产生的，而是在企业的经营过程中产生的，账务处理过程仅仅是对企业经营过程的真实反映而已，因此企业经营的各个环节都可能隐藏着涉税风险。

1.合同管理不当产生的涉税风险

在企业的经营过程中，需要签订各类合同，如销售合同、采购合同、房屋租赁合同、加工承揽合同等。很多企业往往由公司相关业务部门及法律顾问与对方协商合同条款，签订合同。在签订合同之前，财务人员未参与合同的审核，等到合同签订后，需要支付款项或收取款项时，财务人员才能见到合同。从企业的业务管理流程看，这是错误的。因为合同是企业纳税的重要原始凭证，在企业的合同中隐藏着很多涉税问题，因此财务人员需要在合同签订前参与合同的审核工作，以防范和化解涉税风险，我们将在第9章中详细介绍合同管理问题。

【案例1-3】江苏省鹏泰物流公司（以下简称“鹏泰公司”）2013年12月进行了股权变更，新股东王鑫接手公司。2013年12月31日公司原有的仓储作业合同到期，该公司与客户重新签订了仓库租赁合同，合同期限为1年，租赁费用为600万元。该公司仓库的账面原值为7000万元。鹏泰公司2014年缴纳了58.8万元的房产税。该项行为将产生何种涉税风险？

【案例1-3解析】

1.如果鹏泰公司与客户签订的是仓库租赁合同，其税务处理为：

（1）营业税。仓库租赁属于不动产租赁，租金收入需要按照5%的税率缴纳30万元的营业税。

（2）房产税。企业出租仓库，需要从租计征房产税，需要按照租金收入的12%缴纳72万元的房产税。

2.如果鹏泰公司与客户仍旧签订仓储作业合同，其税务处理为：

（1）增值税。仓储服务属于物流辅助服务，纳入增值税的征税范围。因此如果鹏泰公司与客户签订的是仓储作业合同，则可以按照物流辅助服务依6%的税率计算增值税销项税额，而且可以抵扣其进项税额。

增值税销项税额=600÷（1+6%）×6%=33.96（万元）

同时如果服务接受方为增值税一般纳税人，鹏泰公司可以向其开出增值税专用发票，对方可以按规定抵扣进项税额。

（2）房产税。鹏泰公司利用本企业的仓库提供仓储服务，属于经营自用的房产，应该从价计征房产税。江苏省规定房产原值减除率为30%。

应纳房产税=7000×（1-30%）×1.2%=58.8（万元）

由此我们可以看到，案例1-3中鹏泰公司与客户签订的是仓库租赁合同，因此2014年应该缴纳72万元的房产税，而非58.8万元房产税。所以鹏泰公司需要补缴房产税，并缴纳相应的滞纳金。

两类合同对鹏泰公司及客户的影响如表1-1所示。

从上述分析看，鹏泰公司需要结合本企业和客户的实际情况，选择合适的合同签订方式——如果双方都是一般纳税人，可以考虑签订仓储作业合同。

2.发票管理不当导致的涉税风险

企业在经营活动中需要按规定领购发票、保管发票，发生实际业务活动需要按规定开具发票或取得发票。

发票的管理权限按流转税主体税种划分，即按照增值税和营业税的征税范围划分，属于增值税征税范围的发票由国家税务局管理，属于营业税征税范围的发票由地方税务局管理。依法办理税务登记的单位和个人，在领取《税务登记证》后可以申请领购发票，属于法定的发票领购对象；如果单位和个人办理变更或者注销税务登记，则应同时办理发票和发票领购簿的变更、缴销手续；依法不需要办理税务登记的单位，发生临时经营业务需要使用发票的，可由税务机关代开发票；临时到本省、自治区、直辖市以外从事经营活动的单位和个人，凭所在地税务机关开具的《外出经营活动税收管理证明》，在办理纳税担保的前提下，可向经营地税务机关申请领购经营地的发票。

任何填开发票的单位和个人必须在发生经营业务并确认营业收入时，才能开具发票，未发生经营业务一律不得开具发票；不得转借、转让或者代开发票；未经税务机关批准，不得拆本使用发票；不得自行扩大增值税专用发票的使用范围。

纳税人发生发票丢失、被盗等情况时，必须及时报告主管税务机关，并根据税法规定采取有效措施。

【案例1-4】位于市区的华丰贸易公司2013年11月25日从外地新泰钢铁厂购进价款100万元、增值税税款17万元的螺纹钢一批，新泰钢铁厂于当日开具增值税专用发票并将发票联和抵扣联交给华丰贸易公司的业务人员。2013年12月4日华丰贸易公司业务人员在返程途中被盗，将增值税专用发票的发票联和抵扣联丢失。因此项购销业务涉及金额巨大，华丰贸易公司当即于2013年12月5日派相关人员去钢铁厂进行沟通，说明情况并希望新泰钢铁厂再开一张相同金额的增值税专用发票，否则华丰贸易公司不支付相应的款项。

请问：

（1）华丰贸易公司的要求是否合理？如果新泰钢铁厂再开一张相同金额的增值税专用发票，将产生哪些问题？

（2）华丰贸易公司在新泰钢铁厂不另开增值税专用发票的情况下，怎样才能取得此项业务的增值税进项税额抵扣凭证？

（3）华丰贸易公司最迟应何时办妥各项相关手续，才能保证此项业务的进项税额可以抵扣？

【案例1-4解析】

（1）根据国税发［2006］156号《国家税务总局关于修订<增值税专用发票使用规定>的通知》的规定，经认证，出现：无法认证；纳税人识别号认证不符；或专用发票代码、号码认证不符情形之一的，不得作为增值税进项税额的抵扣凭证，税务机关退还原件，购买方可要求销售方重新开具专用发票。

本案例中，华丰贸易公司丢失未经认证的发票而要求新泰钢铁厂另开发票不符合重开发票的规定，所以，华丰贸易公司的要求是不合理的，新泰钢铁厂应依法拒绝华丰贸易公司另行开具增值税专用发票的要求。

如果新泰钢铁厂未依法拒绝华丰贸易公司的要求，而是另开了一张同等金额的增值税专用发票，则带来的涉税风险为：

1）增加了企业的税收负担。对于新泰钢铁厂而言，如果另开同等金额的增值税专用发票，相当于一项100万元的销售业务，开具了两张增值税专用发票，企业需要多确认收入100万元，多缴纳增值税17万元，并需要多缴纳城建税和教育费附加2.04万元，需要多缴纳24.49万元的企业所得税。

2）多开出发票的款项无法收取，导致企业账实不符，“应收账款”长期挂账。

3）该项行为属于虚开增值税专用发票行为，违反法律规定。因为新泰钢铁厂只是向华丰贸易公司销售了一批货物，不含税价款100万元，但是却开出了两张价款100万元的增值税专用发票，第二张发票属于没有货物购销而为他人开具增值税专用发票的行为，属于虚开增值税专用发票行为，需要依法追究刑事责任。

（2）解决措施

根据国税发［2006］156号《国家税务总局关于修订<增值税专用发票使用规定>的通知》的规定，华丰贸易公司应向钢铁厂取得该项业务的增值税专用发票记账联的复印件到主管税务机关进行认证，认证相符的，凭该专用发票记账联复印件及钢铁厂所在地主管税务机关出具的《丢失增值税专用发票已报税证明单》，经其主管税务机关审核同意后，可作为增值税进项税额的抵扣凭证。

（3）华丰贸易公司最迟应当在增值税专用发票开具之日起180日内办妥相关手续，才能保证此项业务的进项税额可以抵扣。

3.账务处理不当导致的涉税风险

企业经济业务发生后，财务人员要根据经济业务的实际情况及时进行账务处理，确认收入、结转成本、费用等，并计算相应的税金。一旦财务人员账务处理不当，就会产生相应的风险。

【案例1-5】税务机关在2014年3月18日对顺心批发公司2011年至2013年的纳税情况进行税务稽查的过程中发现，顺心批发公司2013年12月31日“其他应付款——押金”账面余额为58.5万元，经查为收取的包装物押金，其中有23.4万元的押金是在2012年12月31日之前收取的，该项业务将产生何种涉税风险？

【案例1-5解析】

根据增值税暂行条例及其实施细则的规定，纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，时间在1年以内，又未过期的，不并入销售额征收增值税。但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率计算销项税额。但对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征收增值税。

根据上述规定，顺心批发公司2012年12月31日之前收取的包装物押金，时间已经超过1年，押金应该并入销售额计算缴纳增值税。

销售额=23.4÷（1+17%）=20（万元）

销项税额=20×17%=3.4（万元）

顺心批发公司在2014年3月18日被税务稽查发现问题时，应该做的调账分录为：

借：其他应付款——押金　　234000

　　贷：以前年度损益调整　　200000

　　　　应交税费——增值税检查调整　　34000

由于纳税人未及时计算缴纳增值税，应该按照规定缴纳滞纳金，所缴纳的滞纳金应该计入“营业外支出”，而且不得在企业所得税税前扣除。

4.未按税法规定进行操作导致的涉税风险

（1）未及时进行审批或备案导致的涉税风险。

企业在进行实际经营的过程中，不仅要遵循税收实体法的规定，而且要遵循税收程序法的规定，对于特定的税收事项，比如减免税等税收优惠，要按照规定办理备案或审批手续。

我国减免税分为报批类减免税和备案类减免税。报批类减免税是指应由税务机关审批的减免税项目，纳税人享受报批类减免税，应提交相应资料，提出申请，经具有审批权限的税务机关审批确认后执行。未按规定申请或虽申请但未经有审批权限的税务机关审批确认的，纳税人不得享受减免税。备案类减免税是指取消审批手续的减免税项目和不需税务机关审批的减免税项目。纳税人享受备案类减免税优惠的，应提请备案，经税务机关登记备案后，自登记备案之日起执行。纳税人未按规定备案的，一律不得减免税。

【案例1-6】欣荣高新技术公司是欣荣集团下属的子公司，该公司位于河南省洛阳市，为独立法人，在洛阳缴纳企业所得税。近期，集团总部在内部审计中发现欣荣高新技术公司在2012年企业所得税年度申报时对发生的研究开发费用没有进行加计扣除处理，导致多缴了企业所得税。请问欣荣高新技术公司能否在2013年企业所得税汇算清缴时补充加计扣除？或者能不能按税收征收管理法的规定对未加计扣除的数额按多缴税款处理，调整当年申报的数据，向税务机关申请退税或抵税？

【案例1-6解析】

研发费用加计扣除作为税收优惠，只能在发生当年享受，年度汇算清缴期过后，不能在以后年度补充扣除加计部分。另外，未及时加计扣除不属于计算错误情况，也不能申请退税或抵税。

根据国税函[2009]255号《国家税务总局关于企业所得税税收优惠管理问题的补充通知》的规定，列入企业所得税优惠管理的各类企业所得税优惠包括免税收入、定期减免税、优惠税率、加计扣除、抵扣应纳税所得额、加速折旧、减计收入、税额抵免和其他专项优惠政策。除国务院明确的企业所得税过渡类优惠政策、执行新税法后继续保留执行的原企业所得税优惠政策、新企业所得税法规定的民族自治地方企业减免税优惠政策，以及国务院另行规定实行审批管理的企业所得税优惠政策外，其他各类企业所得税优惠政策，均实行备案管理。按照此项规定，加计扣除就属于列入企业所得税优惠管理的项目，实行备案管理。

国税函[2009]255号同时规定，备案管理的具体方式分为事先备案和事后报送相关资料两种。具体划分除国家税务总局确定的外，由各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局和地方税务局在协商一致的基础上确定。列入事先备案的税收优惠，纳税人应向税务机关报送相关资料，提请备案，经税务机关登记备案后执行。

对需要事先向税务机关备案而未按规定备案的，纳税人不得享受税收优惠；经税务机关审核不符合税收优惠条件的，税务机关应书面通知纳税人不得享受税收优惠。列入事后报送相关资料的税收优惠，纳税人应按照新企业所得税法及其实施条例和其他有关税收规定，在年度纳税申报时附报相关资料，主管税务机关审核后如发现其不符合享受税收优惠政策的条件，应取消其自行享受的税收优惠，并相应追缴税款。

各省针对事先备案和事后报送相关资料的具体划分都有详细的规定。如河南省就将加计扣除按事先备案的税收优惠处理，要求纳税年度终了后至报送年度纳税申报表前向主管税务机关办理备案手续。由于该企业没按要求事先向税务机关办理备案，所以也就不得享受税收优惠，更不能在2013年所得税汇算清缴时补扣。

（2）未及时申报、未及时缴纳税款导致的涉税风险。

企业要按期进行纳税申报，按时缴纳税款。如果因为特殊原因不能及时进行纳税申报或缴纳税款，需要办理延期手续，否则会产生相应的涉税风险。企业发生资产损失在企业所得税前进行扣除时，也需要按规定办理清单申报或专项申报手续。

【案例1-7】华丽服装公司是一家专门从事服装设计、生产与销售的民营企业。2013年11月8日，该公司发生了一场火灾，损失惨重，需要进行各种善后工作，致使企业经营资金紧张。11月15日，企业财务部门进行了10月份增值税的纳税申报工作，但是由于资金紧张，迟迟未缴纳税款，企业也未办理任何手续。2013年11月25日，税务机关向企业送达了《缴纳税款通知书》。同日财务经理黄英电话告知税务机关，企业因发生火灾，资金周转不过来，希望能延期缴纳税款。11月30日，税务机关向企业送达了《行政处罚事项告知书》，告知企业在接到通知之日起15日内缴纳税款、罚款及滞纳金。财务经理黄英再次电话告诉税务机关企业现在的处境，希望能延期纳税。12月25日，税务机关以逃避追缴欠税罪对华丽服装公司提起诉讼。人民法院立案并成立经济法庭进行审理后，认为税务机关所诉罪状不成立，不予追究刑事责任，并告知企业以后遇到经济困难需要延期缴纳税款时，应按法定程序办理。

【案例1-7解析】

按照税收征收管理法及其实施细则的规定，纳税人有下列情形之一的，不能按期缴纳税款的，经省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局批准，可以延期缴纳税款，但是最长不得超过三个月。

（1）因不可抗力，导致纳税人发生较大损失，正常生产经营活动受到较大影响的；

（2）当期货币资金在扣除应付职工工资、社会保险费后，不足以缴纳税款的。

纳税人需要延期缴纳税款的，应当在缴纳税款期限届满前提出申请，并报送下列材料：申请延期缴纳税款报告，当期货币资金余额情况及所有银行存款账户的对账单、资产负债表、应付职工工资和社会保险费等税务机关要求提供的支出预算。税务机关应当自收到申请延期缴纳税款报告之日起20日内作出批准或者不予批准的决定；不予批准的，从缴纳税款期限届满之日起加收滞纳金。

华丽服装公司由于发生火灾，确实存在“当期货币资金在扣除应付职工工资、社会保险费后，不足以缴纳税款”的情形，但是华丽服装公司没有按照规定提交书面申请，并提供相应的证据资料，而只是挂个电话，因此不符合延期缴纳税款的条件，所以应该从缴纳税款期限届满次日起加收滞纳金。

至于税务机关对华丽服装公司起诉，罪名是逃避追缴欠税罪，这是不正确的。纳税人有困难是实情，并非有意违法，而且曾两次电话告知税务机关其经济困难。根据《刑法》203条的规定，逃避追缴欠税罪，是指纳税人欠缴应纳税款，采取转移或者隐匿财产的手段，致使税务机关无法追缴欠缴的税款，数额在1万元以上不满10万元的行为。本案例中，华丽服装公司因特殊困难没有办法缴纳税款，虽没有按法定程序申请延期缴纳税款，但并没有转移或隐匿财产，逃避纳税责任，因而不构成犯罪。

（3）未及时办理增值税一般纳税人认定手续导致的涉税风险。

按照《增值税一般纳税人资格认定管理办法》及营改增的相关规定，增值税一般纳税人和小规模纳税人主要以年应征增值税销售额为标准划分，其中年应征增值税销售额是指在连续不超过12个月的经营期内累计应征增值税销售额，包括纳税申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额、税务机关代开发票销售额和免税销售额。稽查查补销售额和纳税评估调整销售额计入查补税款申报当月的销售额，不计入税款所属期销售额。增值税一般纳税人与小规模纳税人的具体划分标准如表1-2所示。

①“应税服务”是指营改增后征收增值税的应税服务，包括交通运输业、邮政电信业、研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务、广播影视服务。

达到一般纳税人年应税销售额标准的纳税人，应该在申报期结束后40个工作日内向主管税务机关报送《增值税一般纳税人申请认定表》，申请一般纳税人资格认定。纳税人未在规定期限内申请一般纳税人资格认定的，主管税务机关应当在规定期限结束后20日内制作并送达《税务事项通知书》，告知纳税人在收到通知书后10日内向主管税务机关报送《增值税一般纳税人申请认定表》或《不认定增值税一般纳税人申请表》，逾期未申报的，按《增值税暂行条例实施细则》34条的规定，按照销售额依照增值税税率计算应纳税额，且不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。

【案例1-8】日尚商贸公司2013年1月1日至12月31日销售额为78万元，该企业一直按照小规模纳税人缴纳增值税。2013年3月1日至2014年2月28日销售额为85万元。2013年5月主管国税局下发《税务事项通知书》，通知该企业在收到通知书之日起10日内办理一般纳税人认定手续，否则按照17%缴纳增值税，且不允许抵扣进项税额。请问税务机关的要求是否合理？

【案例1-8解析】

由于日尚商贸公司在2013年3月1日～2014年2月28日销售额为85万元，达到了一般纳税人的认定标准，日尚商贸公司应该在2014年2月份增值税纳税申报期结束后40个工作日内向税务机关申请一般纳税人资格认定，而日尚商贸公司未在规定期限内申请一般纳税人资格认定，因此主管税务机关制作并送达《税务事项通知书》，要求日尚商贸公司在收到通知书后10日内向主管税务机关申报办理增值税一般纳税人资格认定，逾期未申报的，按照销售额依照增值税税率计算应纳税额，且不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票，税务机关的要求是合理合法的。

5.未及时掌握税收政策变化导致的涉税风险

随着经济的发展，税收环境的变化，国家不断完善税收制度，适时出台新的税收政策法规。目前我国每年颁布上百个具体的税收规定，这些具体规定或者给企业带来机遇，或者给企业带来风险与挑战，企业需要预测税收政策可能发生的变化，及时掌握已经颁布的政策法规，及时研究其具体内容，并采取相应的措施，抓住机遇，迎接挑战。如果企业未能及时洞悉这些变化，将给企业带来无法挽回的损失。

【案例1-9】顺达物流公司是河北省唐山市较大的一家物流公司，2013年4月24日该企业购入了2亿元的运营用车，请问这一决策给企业带来了何种不利影响？

【案例1-9解析】

我国从2012年1月1日起，逐步在上海、北京、天津、湖北、浙江、江苏、安徽、广东、福建进行营改增试点，其中物流辅助服务作为现代服务业纳入营改增的范围，而且营改增将逐步在全国推广，这一信息可以通过报纸、杂志、网络等渠道获得。作为河北省的物流公司应该预测到营改增的区域范围将覆盖到全国范围，因此应尽可能推迟购入车辆的时间——在营改增之前，物流公司缴纳营业税，不得抵扣购入车辆的进项税额；而营改增之后，物流公司购入的运营车辆允许抵扣进项税额。

由于该企业未能及时捕捉到这一可能的变化，在2013年4月份购入车辆，进项税额不得抵扣。而到了2013年5月24日财政部、国家税务总局联合发布了财税[2013]37号文件《关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》，规定自2013年8月1日起在全国范围内对交通运输业与包括物流辅助服务在内的7个现代服务业进行营改增。如果该企业能够在2013年8月1日以后购入车辆，则可以抵扣进项税额2905.98万元。

2014年1月1日，我国营改增的范围扩大到了邮政电信业和铁路运输业，而且今后我国营改增的行业范围还将逐渐扩大，相关企业也应该及时采取相应的对策，避免出现顺达物流公司的问题。

【案例1-10】君尚乳制品公司是内蒙古一家从事液体乳及乳制品生产、销售的企业，企业每个月需要大量从当地农户手中购入牛奶，但是每次购入牛奶后，企业并未及时开出农产品收购发票。截至2012年6月30日，企业已经收购但尚未开出农产品收购发票的金额有1000万元，请问将产生何种涉税风险？

【案例1-10解析】

由于农业生产者自产自销的农产品免征增值税，而生产企业购入的免税农产品可以凭农产品销售发票或收购发票抵扣13%的进项税额，因此以农产品为原料的企业虚增农产品进项税额抵扣的问题非常突出。为调整和完善农产品增值税抵扣机制，经国务院批准，2012年4月6日财政部、国家税务总局颁布了财税［2012］38号《关于在部分行业试行农产品增值税进项税额核定扣除办法的通知》，决定自2012年7月1日起，对于以购进农产品为原料生产销售液体乳及乳制品、酒及酒精、植物油的增值税一般纳税人，纳入农产品增值税进项税额核定扣除试点范围，其购进农产品的增值税进项税额核定扣除，也就是说从2012年7月1日起，上述三个行业购进农产品不再按照农产品收购发票或销售发票上注明的买价和13%的扣除率抵扣进项税额，但是君尚乳制品公司未能及时知悉该政策，导致未及时处理2012年6月30日之前的农产品采购业务，致使企业少抵扣进项税额130万元，给企业造成损失，这是对已经发生的税收政策变化不敏感所导致的税收风险。

2013年8月份，财政部、国家税务总局颁布了财税［2013］57号文件《财政部国家税务总局关于扩大农产品增值税进项税额核定扣除试点行业范围的通知》，决定自2013年9月1日起，各省、自治区、直辖市、计划单列市税务部门可商同级财政部门，根据《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》（财税［2012］38号）的有关规定，结合本省（自治区、直辖市、计划单列市）特点，选择部分行业开展核定扣除试点工作。对于以农产品为原料的增值税一般纳税人要及时注意这一政策的变化，及时采取措施，避免出现君尚乳制品公司的问题。

1.1.3 防范涉税风险的三项措施

1.企业管理者高度重视涉税风险，倡导企业树立全员、全环节防范涉税风险的意识

从上述分析我们可以看到，企业在合同管理、发票、账务处理、涉税操作等方面都可能产生涉税风险，企业经营的各个环节，如投资、融资、采购、生产、销售、重组等环节都可能产生涉税风险（我们将在后面的章节中逐一加以分析和介绍），因此企业的管理者应该高度重视涉税风险，倡导企业树立全员、全环节防范涉税风险的意识，防范和化解涉税风险。

2.建立税务团队

对于规模较大的企业，应该设立专职税务岗位，并且从相关部门抽调人员，组建税务团队。对于税务团队的人员实行矩阵式管理，以便全方位审核企业的涉税事宜。税务团队的人员要定期参加税务培训或自我学习，定期对企业进行税务事项审核。税务团队的人员要及时与企业的各个部门进行沟通、交流，争取获得相关部门的理解和支持。必要时企业要聘请税务顾问，对企业的涉税事项进行咨询和建议。

3.建立融洽的税企关系，全面及时获取税收政策法规信息

企业要主动和税务机关建立融洽的税企关系，对于重要的涉税事项，及时和税务机关沟通，同时企业的财务人员要及时登录国家税务总局的网站www.chinatax.gov.cn以及当地国、地税局网站，了解最新的税收政策。

1.2 纳税筹划的特征与条件

1.2.1 纳税筹划的六大特征

不同的组织和个人对纳税筹划的界定是不同的。简单地讲，纳税筹划就是纳税人通过筹资、投资、收入分配、组织形式、经营等事项的事先安排、选择和策划，在合法的前提下，以税收负担最小化为目的的经济活动。纳税筹划具有以下特征。

1.合法性

合法性是进行纳税筹划的基石——纳税筹划必须是合法的，至少是不违反税法的，如同交通规则中的“红灯停、绿灯行”——偷税属于“闯红灯”的行为，避税属于“闯黄灯”的行为，而纳税筹划则属于“绿灯行”的范畴。企业在进行纳税筹划时，必须遵循国家的各项法律、税收法规和规章；企业在进行会计核算、选择会计处理方法时要严格遵守会计制度、会计法规、财务通则及企业会计准则，不得随意改变会计核算和会计处理方法；对于会计与税法的差异，要根据税法的规定进行纳税调整。

【案例1-11】威信电子仪器有限公司（以下简称“威信公司”）系由张兰投资的有限责任公司，2011年度为增值税小规模纳税人，2012年10月份达到增值税一般纳税人认定标准，主管税务机关于2012年11月份认定其为增值税一般纳税人。由于企业生产主要以手工加工为主，人工工资所占的比例较高，可以抵扣的进项税额较少，而且威信公司主要面向个体工商户销售产品，销售过程中需要开具增值税专用发票的客户也寥寥无几。为此，张兰经过筹划，于2012年11月向工商部门注册成立了一个生产同类产品的小规模纳税人企业——泰达公司，并领取了税务登记证，威信公司仍为一般纳税人。从2012年12月开始，张兰以2家企业的名义向主管税务机关申报纳税。

2013年1～5月，威信公司申报销售收入60万元，销项税额10.2万元，进项税额9.6万元，增值税应纳税额0.6万元；泰达公司申报销售收入25万元，增值税应纳税额0.75万元，两家公司合计缴纳增值税1.35万元。如果全部按一般纳税人计算，应纳增值税为（60+10.2+25+0.75）÷1.17×17%-9.6=4.34万元，比筹划后多缴税款2.99万元；如果全部按小规模纳税人计算，应纳增值税为（60+10.2+25+0.75）÷1.03×3%=2.79万元，比筹划后多缴税款1.44万元。

2013年6月，根据举报线索，稽查人员依法对张兰的威信公司实施了纳税检查。经检查发现该企业有三个方面的问题：①未能分别核算威信公司和泰达公司的购销业务，将小规模纳税人泰达公司所购的材料以一般纳税人威信公司的名称取得增值税专用发票，全部记入威信公司账上，使其进项税额全部从一般纳税人销项税额中抵扣，虚增进项税额的抵扣；而所属的小规模纳税人泰达公司所购材料均用白条入账，造成核算混乱；②两个企业共用一个生产车间，无法分清完工产品是威信公司生产的还是泰达公司生产；③泰达公司领用的普通发票上均加盖了威信公司的公章，据了解是由于两个企业对外都是用威信公司的名义接洽业务，因此泰达公司销售时开具发票的发票联上均加盖威信公司的财务专用章，而销售收入却计入泰达公司。

根据上述事实，稽查人员依据《税收征收管理法》有关规定认定张兰的企业已经构成偷税，决定追缴其增值税，按日加收滞纳金并处偷税金额两倍的罚款，同时对其在发票使用方面的违法行为按照《发票管理办法》作出处罚。

从案例1-11我们可以看到，张兰混淆了纳税筹划和偷税的概念，违背了纳税筹划的合法性要求，违法了税法的相关规定，闯入了纳税筹划的禁区。因此进行纳税筹划的前提是熟悉税法的规定，分清合法和违法的界限。也就是说纳税筹划是在熟悉税法的基础上争取“少缴税”，即应该缴的税分文不少缴，不应该缴的税决不多缴。

2.筹划性

纳税人的纳税义务通常具有滞后性。企业交易行为发生后才需要缴纳流转税；收益实现或分配之后，才需要缴纳所得税；财产取得之后，才缴纳财产税。而纳税人对于已经发生的应税行为，必须全面履行纳税义务，也就是说一旦应税行为已经发生，就不存在着纳税筹划的空间了。如果纳税人再进行筹划就有可能是有意逃避缴纳税款，存在偷税的嫌疑。因此，企业应根据国家税收法律的差异性，在经济行为发生之前，对经济事项进行事先的设计、选择和安排，以达到减轻税收负担的目的——即企业在进行纳税筹划时需要做“诸葛亮”，而非“事后诸葛亮”。比如企业在成立时需要根据税收负担和承担责任的大小，在有限责任公司和合伙企业或个人独资企业之间进行选择；在设立分支机构时，需要在分公司和子公司之间进行选择；在签订合同时，需要选择结算方式和收付款时间，因为结算方式和收付款时间影响纳税义务的发生时间；企业在采购货物时，需要根据自身的纳税人身份情况和可以抵扣的进项税额情况，比较不同供应商的价格，以获得最大的利润；企业在购置房地产时，需要比较不同的转让方式对双方税负的影响，选择合理方式；企业在进行重组时，需要根据企业实际情况判断是采用一般性税务处理对企业更为有利，还是采用特殊性税务处理对企业更为有利。

【案例1-12】2014年1月，心仪珠宝公司与明月珠宝公司进行吸收合并，明月珠宝公司并入心仪珠宝公司，但未将企业合并的协议报税务机关备案。合并日明月珠宝公司有经营用房一间，账面净值800万元，公允价值1800万元；珠宝存货一批，账面净值900万元，公允价值1200万元；柜台、检验仪器等固定资产账面净值180万元，公允价值150万元。在合并的过程中，明月珠宝公司进行了清算，缴纳了企业所得税，之后将资产并入心仪珠宝公司。税务机关要求明月珠宝公司缴纳增值税、营业税、城建税、教育费附加、土地增值税、印花税，要求心仪珠宝公司缴纳印花税和契税。请问税务机关的处理是否合理？两家珠宝公司在进行合并过程中出现了什么问题？

【案例1-12解析】

税务机关的处理是正确的。因为在这两家珠宝公司进行合并的过程中没有及时将公司合并的协议报税务机关备案，而是两家公司自行进行了合并处理，并且已经对明月珠宝公司进行了清算，清算后将房产、珠宝及仪器设备等资产再转让给心仪珠宝公司，此时需要按照明月珠宝公司将有形动产、不动产销售给心仪珠宝公司进行税务处理。

之所以出现这个问题，原因就在于企业在进行经济事项处理之前未能够做好纳税筹划工作，忽略了纳税筹划的事先筹划性特点。两家公司正确的处理方式为：将企业合并协议报送主管税务机关备案，之后按照企业合并方式将明月珠宝公司的各项资产并入心仪珠宝公司进行税务处理。企业合并的税收政策如下：

（1）增值税。按照国家税务总局公告2011年第13号《关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》的规定，自2011年3月1日起，纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。

（2）营业税。按照国家税务总局公告2011年第51号《关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告》的规定，2011年10月1日起，纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人的行为，不属于营业税征收范围，其中涉及的不动产、土地使用权转让，不征收营业税。

（3）土地增值税。按照财税字［1995］48号《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》的规定，在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。

（4）契税。按照财税［2012］4号《财政部、国家税务总局关于企业事业单位改制重组契税政策的通知》的规定，自2012年1月1日起至2014年12月31日，两个或两个以上的公司，依据法律规定、合同约定合并为一个公司，且原投资主体存续的，对其合并后的公司承受原合并各方的土地、房屋权属，免征契税。

根据上述规定我们可以看到，如果两家珠宝公司事先做好纳税筹划工作，则在合并过程中，无须缴纳增值税、营业税、城建税、教育费附加、土地增值税、契税等。

3.目的性

纳税筹划的直接目的是降低企业税负，但是此处需要注意降低企业的相对税收负担不是降低企业的绝对税收负担，而是降低企业的相对税收负担——在税收负担既定的情况下，谋求收入、利润最大化；在收入、利润既定的情况下，谋求税负最小化。也就是说在进行纳税筹划时不能只看税收利益，而应该考虑企业的整体利益。

降低企业的税收负担主要有两层意思：①降低企业的相对税收负担；②合理合法推迟纳税义务发生时间，获取货币的时间价值。

4.全局性

企业在进行纳税筹划时，要综合考虑各方税负，不仅应该考虑自身的税收负担，而且也应该考虑企业的筹划方案对于合作伙伴的影响，应尽量谋求各方利益最大化，获得共赢；如果企业单纯考虑自身利益，而增加合作伙伴的税收负担，可能将面临失去市场的风险。

【案例1-13】聚智高新技术公司（以下简称“聚智公司”）为增值税一般纳税人，主要销售技术含量很高的设备，该公司销售设备的同时，还需要向客户提供技术指导和技术服务。2013年公司获得不含税销售收入3000万元，增值税销项税额510万元，全年可抵扣进项税额150万元。则聚智公司的纳税情况为：

应纳增值税=3000×17%-150=360（万元）

应纳城建税及教育费附加=360×12%=43.2（万元）

应纳税额合计=360+43.2=403.2（万元）

经调查，公司增值税税负偏高的原因主要是由于设备销售后需要为客户提供较长时间的技术指导、咨询，销售额中有1/3的费用属于技术指导、咨询费用。如果在进行纳税筹划时该公司单独签订设备销售合同和技术咨询服务合同，设备销售合同的不含增值税价款为2000万元，增值税税款为340万元；剩余的1170万元为收取的技术服务费的价税合计数字。由于技术服务适用6%的增值税税率，则聚智公司的税负情况为：

应纳增值税=340+1170÷（1+6%）×6%-150=256.23（万元）

应纳城建税及教育费附加=256.23×12%=30.75（万元）

应纳税额合计=256.23+30.75=286.98（万元）

筹划后应纳税额减少了116.22万元。请分析聚智公司的纳税筹划方案是否可行？

【案例1-13解析】

从聚智公司自身的情况看，在收取销售款项不变的情况下，由于筹划方案降低了增值税、城建税的应纳税额，减少了教育费附加的缴纳，可以在一定程度上增加公司的利润，该方案是可行的。但是如果考虑到客户的利益，该方案就需要仔细斟酌。

如果聚智公司的客户是非增值税一般纳税人，如营业税纳税人、增值税小规模纳税人、消费者、政府机关、事业单位等，由于客户不需要抵扣进项税额，则聚智公司的方案对客户不会产生不利影响，则该方案就是可行的。

如果聚智公司的客户是增值税一般纳税人，那么由于聚智公司减少了销项税额，则客户就会减少同等金额的进项税额抵扣，从而使得客户需要多缴纳增值税及相应的城建税和教育费附加。聚智公司少缴纳的税款与客户多缴纳的税款是相等的，出现了经济学中“零和博弈”的结果，即博弈各方的收益和损失相加总和永远为“零”。在这种情况下，如果聚智公司坚持自己的筹划方案，就可能造成客户降低采购价格或转向其他公司购买产品，从而使得聚智公司面临失去市场的风险，此时聚智公司就需要三思而后行。

5.风险性

纳税筹划的目的是为了降低企业的相对税收负担，增加企业的利润。但在实际操作中有时无法达到预期效果，这与纳税筹划的成本和纳税筹划的风险息息相关。纳税筹划的成本，是指由于采用纳税筹划方案而增加的成本，包括显性成本和隐含成本，比如聘请纳税筹划专业人员的费用，采用一种纳税筹划方案而放弃另一种纳税筹划方案所产生的机会成本。此外，对税收政策理解不准确或操作不当，也可能使得纳税人采用了税负不降反增的方案，或者由于触犯法律而受到税务机关的处罚等，都可能使得纳税筹划的结果背离预期的目标。

纳税筹划的风险主要表现在：

（1）政策风险，包括政策选择风险和政策变化风险。政策选择风险是指由于筹划人对政策精神的认识不足、理解不透、把握不准而导致政策选择出现错误与偏差；政策变化风险则是由于对税收政策变化不敏感、对政策变化预计不足导致的风险。

（2）操作风险，即纳税筹划的整体思路和方案设计是正确的，但是在执行过程中由于对操作细节注意不到位而导致的风险。

【案例1-14】凯莱模具公司是一家生产模具的公司，该公司既有内销业务，也有外销业务，外销业务中既有一般贸易出口，也有进料加工与来料加工出口业务。由于公司规模较大，业务较为复杂，公司聘请了专门的人员进行了纳税筹划和税务咨询。

2014年3月，当地税务机关在对该企业进行纳税检查时发现该企业2014年1月购入一条模具生产线，该生产线专用于生产来料加工的模具，购入时抵扣了生产线的进项税额170万元。由于我国对来料加工出口业务实行增值税免税不退税的政策，因此该生产线的进项税额不得抵扣。由于企业多抵扣进项税额170万元，造成企业少纳增值税，因此税务机关要求企业补税，并缴纳滞纳金。请问税务机关的处理是否正确？

【案例1-14解析】

税务机关的处理是正确的。我国在增值税的出口退税中，对一般贸易出口、进料加工与来料加工的税务处理方式是不同的。我国对一般贸易出口、进料加工业务采用“免、抵、退税”的处理方式，也就是说该业务所耗用的国内原材料的进项税额允许抵扣；而对于来料加工贸易则采用免税不退税的方式，对于该项业务所耗用的国内原材料不允许抵扣进项税额。对于固定资产，财税［2013］106号文件《财政部、国家税务总局关于将铁路运输和邮政电信业纳入营业税改征增值税试点的通知》则规定，专用于简易计税方法计税项目、非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的固定资产不得抵扣进项税额。换言之，如果一项固定资产既用于增值税应税项目，又用于免税项目，则其进项税额允许抵扣。

对于凯莱模具公司而言，如果将该生产线既用于生产内销货物、一般贸易出口货物、进料加工出口货物，又用于生产来料加工货物，则其进项税额允许抵扣。由于凯莱模具公司在进行纳税筹划时，对于相关税收政策把握不准确，导致企业纳税筹划方案出现偏差，造成少纳税的结果。

6.专业性

纳税筹划不仅需要由财务、会计、税务专业人员进行方案设计、操作实施等，而且有些纳税筹划方案需要由税务师事务所、会计师事务所等专业机构参与其中，才能取得很好的筹划效果。

1.2.2 纳税筹划取得成功的五大条件

1.树立诚信纳税意识是纳税筹划取得成功的先决条件

纳税筹划不同于偷税、避税等行为。

偷税是指纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报，或者进行虚假的纳税申报，并造成不缴或者少缴应纳税款的结果的行为。偷税是违法行为，属于闯入税收禁区的“闯红灯”行为。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款50%以上5倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。扣缴义务人采取上述手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款50%以上5倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

避税是指纳税人利用税法上的漏洞或缺陷，通过进行适当的财务安排或税收策划，在不违反税法规定的前提下，达到减轻或免除税负的目的。避税是以不违法的手段获取节税的效果，属于“闯黄灯”的行为。对于避税行为，各国往往通过完善税法、加强征管、加强国际税收合作和信息交流的方式，尽量减少避税行为的发生，从而形成“魔高一尺、道高一丈”的局面。

纳税筹划则是在合法的限度内，通过对经营事项的事先选择、安排和策划，达到降低企业税收负担的目的。纳税筹划是“绿灯行”行为。

综上所述，我们可以看到纳税筹划是合法行为，避税是非违法行为，而偷税则属于违法行为。企业要想真正进行纳税筹划，规避涉税风险，就必须彻底摒弃偷税、避税的想法，树立诚信纳税的意识，并从战略高度对企业的涉税事项进行梳理、进行统筹安排。

【案例1-15】由于红石公司的经营业绩较好，股东会决定提高职工的工资水平。为了降低职工的税收负担，红石公司提出以下方案：

（1）按照级别允许职工以汽油费、办公用品发票等形式报销一部分费用；

（2）提高职工的办公条件，为职工配备笔记本电脑；对于中层管理者和高层管理者配备车辆；

（3）开办职工食堂，为职工提供免费餐食；

（4）通过合理设计每月工资薪金和全年一次性奖金的方式降低职工的税收负担。

请分析上述方法哪些是合法的？哪些是违法的？

【案例1-15解析】

上述四种方法中，方法（1）是违法的，属于偷税行为；而方法（2）、（3）、（4）则属于合法行为。

2.管理者的理解、重视与支持是纳税筹划取得成功的必要条件

企业要做好纳税筹划工作，需要协调企业各方面的资源，需要企业各个部门的配合。为此需要企业的管理者，尤其是企业的股东能够真正理解和支持纳税筹划工作，摒弃平常非正规操作、一旦出现问题托关系走后门解决问题的操作思路，要求各个部门共同努力，防范和化解涉税风险，从投融资、产供销、合同签订与执行等各个环节对企业的涉税事项进行规范，以取得良好的纳税筹划效果。

3.人员的培养是纳税筹划取得成功的人员保障

纳税筹划是一项专业性、政策性很强的工作，筹划方案是否科学合理、能否顺利实施，取决于纳税筹划人员的综合素养。在进行纳税筹划时，不仅要求筹划主体具备严密的逻辑思维、统筹谋利的能力，而且要求筹划主体具备税收、会计、财务等专业知识，谙熟企业投融资、经营管理等业务情况及其流程，及时掌握税收政策变化情况，预测出不同的纳税方案，进行比较、优化选择，进而做出最有利的决策。否则，即使有迫切的纳税筹划愿望也难以具备具体的筹划能力。如果盲目地进行纳税筹划，其结果可能是事与愿违，得不偿失。因此企业要想降低纳税筹划的风险，提高纳税筹划的成功率，重视纳税筹划人才的培养显得尤为重要。

4.做好基础工作、建立完善的制度体系是纳税筹划取得成功的制度保障

纳税筹划是系统工程，要取得成功需要从点滴做起，要求企业做好日常核算和纳税申报等基础工作，避免“千里之堤溃于蚁穴”的现象发生；在此基础上建立一套完整的制度体系，确保纳税筹划的成功。为此要求企业要做好以下工作：

（1）规范日常的会计核算行为。经济业务发生时，企业要取得真实合法的原始凭证，正确地进行账务处理，编制真实客观的记账凭证、账簿、报表，为企业依法纳税、进行税务管理奠定良好的基础。

（2）做好纳税基础管理工作。企业要根据经营情况及其变化，及时办理开业税务登记、变更税务登记、外出经营报验登记等；做好账簿凭证管理、发票领购开具管理；及时做好纳税申报、税款缴纳等工作。一旦企业经营出现意外，无法按时进行纳税申报或缴纳税款时，要及时办理延期申报或延期纳税的审批手续。

（3）建立完善的信息收集传递系统和纳税筹划数据库。任何纳税筹划方案都是在一定的时间、一定的税收法律环境下，以企业收集到的信息为基础制定的，具有很强的针对性和时效性。因此要提高纳税筹划的有效性必须有一套完善的信息收集传递系统和纳税筹划数据库，以实现纳税筹划对信息的准确性、完整性、及时性、相关适度性要求。

（4）建立科学严密的审批机制。由于纳税筹划是一项复杂的前期策划和财务管理活动，要求企业根据自身的实际情况，对日常经营、投融资、产供销等活动进行事先安排和策划，进而对一些经济活动进行合理的控制，因此必须建立科学严密的审批机制，实行科学化决策，才能使企业纳税筹划走入正轨。

（5）要加强纳税筹划风险的防范与控制。企业要正视风险的客观存在，树立纳税筹划的风险意识，并在生产经营过程和涉税事务中始终保持对筹划风险的警惕性。通过有效的风险预警机制，对筹划过程中存在的潜在风险进行实时监控，及时寻找导致风险产生的根源，制定有效措施遏制纳税筹划风险。

5.掌握技术方法是纳税筹划取得成功的技术保障

纳税筹划的技术方法有很多，具体可以分为八类：不予征税方法、减免税方法、税率差异方法、分拆方法、扣除方法、抵免方法、延期纳税方法、退税方法。我们将在下面进行详细介绍。

1.2.3 纳税筹划的八大技术方法

1.不予征税方法

不予征税方法是指选择国家税收法律、法规或政策规定不予征税的经营、投资、理财等活动的方案以减轻税收负担的方法。

每个税种都有明确的征免税范围，纳税人可以在熟悉税收政策、权衡各方面利益的前提下，对企业产供销等经营活动、投融资等理财活动作出事前安排，在各种备选方案中选择不予征税的方案。

【案例1-16】宏远公司欠立信公司8000万元货款，立信公司发现宏远公司出现财务困难，无法支付到期债务。经商议，宏远公司以一幢房屋抵偿立信公司8000万元债务。该房屋为宏远公司2010年10月购入，购置成本为3000万元，已经计提折旧400万元。如果以房屋抵债，双方应如何进行税务处理？是否可以进行纳税筹划？

【案例1-16解析】

宏远公司以房屋抵偿债务的行为应该按照销售不动产的相关规定缴纳营业税、城建税、教育费附加、印花税、土地增值税，并按公允价值确定所得，缴纳企业所得税。立信公司获得房屋需要缴纳契税和印花税。

如果宏远公司采用以房屋投资入股到立信公司、之后撤资或转让股权的方式偿还债务，则无须缴纳营业税、城建税、教育费附加、土地增值税。这就是纳税筹划中的不予征税方法。

2.减免税方法

减免税方法是指选择国家税收法律、法规或政策规定的可以享受减税或免税优惠的经营活动方案，以减轻税收负担的方法。

国家在制定具体的税收政策时，对于需要鼓励的经营活动或纳税人，通常会规定一些具体的减免税政策，纳税人可以对照国家减免税的条件，事前对其经营活动进行安排，以享受减免税优惠。

【案例1-17】天欣服装公司为增值税一般纳税人，从事服装的生产、销售业务。目前企业共有职工195人，其中残疾职工45人。请问企业应如何进行纳税筹划？

【案例1-17解析】

对于天欣服装公司而言，目前可以享受的税收优惠为：在计算企业所得税的应纳税所得额时，支付给残疾职工的工资可以加计100%扣除。

符合以下条件的企业，支付给残疾职工的工资在计算应纳税所得额时，可以加计100%扣除：

（1）用人单位依法与安置的每位残疾人签订了不少于1年的劳动合同或服务协议，并且安置的每位残疾人在单位实际上岗工作。

（2）为安置的每位残疾人按月足额缴纳了单位所在区县人民政府根据国家政策规定的基本养老保险、基本医疗保险、失业保险和工伤保险等社会保险。

（3）定期通过银行等金融机构向安置的每位残疾人实际支付了不低于单位所在区县适用的经省级人民政府批准的最低工资标准的工资。

（4）具备安置残疾人上岗工作的基本设施。

在此基础上，天欣服装公司可以考虑再增加雇佣5名残疾职工，从而使得企业可以享受下列税收优惠：

（1）即征即退增值税的税收优惠。

在符合企业所得税残疾职工工资加计扣除的条件下，如果企业实际安置的残疾职工占单位在职职工总数的比例高于25%，并且实际安置的残疾人人数多于10人的，按每人每年3.5万元退还增值税或减征营业税。

（2）减免城镇土地使用税的优惠。

对在一个纳税年度内月平均实际安置残疾人就业人数占单位在职职工总数的比例高于25%（含25%）且实际安置残疾人人数高于10人（含10人）的单位，可减征或免征该年度城镇土地使用税。具体减免税比例及管理办法由省、自治区、直辖市财税主管部门确定。

3.税率差异方法

税率差异方法是指根据国家税收法律、法规或政策规定的税率差异，选择税率较低的经营活动方案，以减轻税收负担的方法。

在一些税种中，国家根据行业、产品、地区、所得项目的不同，规定不同的税率，也有的税种国家规定的是幅度税率，由各地根据情况确定本地适用的税率。纳税人可以根据政策规定，合理选择产供销等经营活动方案、投融资等理财活动方案，以适用较低的税率。

【案例1-18】红日酒业有限公司（以下简称“红日公司”）主要生产不同品种的酒，以适应不同消费者的需求，其经营范围主要包括白酒、红酒、黄酒、啤酒、果汁酒等。春节临近，大部分消费者以酒作为馈赠亲友的礼品，针对这种市场情况，公司于2013年12月初推出了“礼品酒套装”的促销活动，将白酒和红酒组成成套的礼品酒销售。礼品酒套装包括一瓶750克的白酒、一瓶750克的红酒，一个精美的礼品盒。礼品酒套装的销售价格为268元/套，其中白酒的不含增值税售价为158元/瓶，红酒的不含增值税售价为88元/瓶，礼品盒的不含增值税售价为22元。该月共销售10000盒，取得不含增值税销售收入268万元。请问应缴纳多少消费税？对于该项业务应该如何进行纳税筹划？

【案例1-18解析】

按照消费税暂行条例及其实施细则的规定，纳税人将不同税率的应税消费品组成成套消费品销售的，无论是否分别核算不同应税消费品的销售额，都需要从高适用税率。因此红日公司销售的礼品酒套装应该按照白酒的消费税税率（比例税率20%，定额税率0.5元/500克）计算应纳税额。

应纳消费税=268×20%+（750+750）÷500×0.5=55.1（万元）

红日公司可以考虑将“礼品酒套装”的组合环节由生产环节改为批发、零售环节。比如红日公司向批发公司分别销售10000瓶白酒、10000瓶红酒、10000个包装盒，之后批发公司再进行组装，由于酒及酒精仅在生产、委托加工和进口环节缴纳消费税，在批发、零售环节不缴纳消费税，红日公司可以通过改变组装环节的方式降低消费税的负担——白酒按照比例税率20%、定额税率0.5元/500克的标准计算应纳税额；红酒按照10%的比例税率计算应纳税额；包装盒则无须缴纳消费税。

应纳消费税=158×20%+750÷500×0.5+88×10%=41.15（万元）

比在生产环节组成成套礼品酒销售节约消费税税款13.95万元。

4.分拆方法

分拆方法是指根据国家税收法律、法规或政策规定，选择能使计税依据进行分拆的经营活动方案，以实现不同税率、不同税种的计税依据相分离；或是分解为不同纳税人或征税对象，增大不同计税依据扣除的额度或频度；或是防止税率的爬升等效果，从而降低税收负担的方法。

【案例1-19】宏伟运输公司为增值税一般纳税人，承接了数家建筑公司清理建筑垃圾的作业任务，需要对建筑垃圾进行装卸搬运、运输作业，一年的含增值税销售额大约5000万元。宏伟运输公司在签订合同、进行财务核算时应该如何进行纳税筹划？

【案例1-19解析】

宏伟运输公司提供的应税服务中包括两类：交通运输服务和装卸搬运服务。其中交通运输业，是指使用运输工具将货物或者旅客送达目的地，使其空间位置得到转移的业务活动，适用11%的增值税税率；装卸搬运服务，是指使用装卸搬运工具或人力、畜力将货物在运输工具之间、装卸现场之间或者运输工具与装卸现场之间进行装卸和搬运的业务活动，属于物流辅助服务，适用6%的增值税税率。

纳税人兼有不同税率或者征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的，属于混业经营，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额，未分别核算销售额的，应从高适用税率或者征收率。如果宏伟运输公司未分别签订装卸搬运合同和运输合同，未分别核算装卸搬运和货物运输的销售额，则应该适用11%的税率计算增值税销项税额。

增值税销项税额=5000÷（1+11%）×11%=495.50（万元）

而如果宏伟运输公司分别签订装卸搬运合同和运输合同，含增值税金额分别为3000万元和2000万元。则销项税额的计算为：

增值税销项税额=3000÷（1+6%）×6%+2000÷（1+11%）×11%=368.01（万元）

通过分拆筹划方法，降低增值税销项税额127.49万元。

5.扣除方法

扣除方法是指依据国家税收法律、法规或政策规定，使产供销等经营、投融资等理财活动的计税依据中尽量增加可以扣除的项目或金额，以减轻税收政策负担的方法。

所得税是以纳税人取得的收入或所得额作必要扣除后确定计税依据的，即使是以销售额或营业额为计税依据的流转税，也规定了一些可以在计税依据中扣除的项目。纳税人应在发生成本费用支出时，事先熟悉对费用的项目、性质、支付方式及票据使用等方面的要求，提前做出筹划，以符合税前扣除的条件，在确定计税依据前扣除，以降低企业的税收负担。

【案例1-20】金城国际货运代理公司（以下简称“金城公司”）主要从事国际货运代理业务，2014年1月获得含增值税国际货运代理收入8000万元；支付给国内企业的运费为555万元，取得的增值税专用发票上注明运费500万元，增值税55万元，支付给国际运输企业的国际运费为3600万元。请问金城公司应如何计算缴纳增值税？

【案例1-20解析】

国际货物运输代理服务，是指接受货物收货人或其代理人、发货人或其代理人、运输工具所有人、运输工具承租人或运输工具经营人的委托，以委托人的名义或者以自己的名义，在不直接提供货物运输服务的情况下，直接为委托人办理货物的国际运输、从事国际运输的运输工具进出港口、联系安排引航、靠泊、装卸等货物和船舶代理相关业务手续的业务活动。国际货运代理服务属于首批营改增试点的行业，在2012年1月1日上海进行营改增试点初期就将其纳入增值税征税范围。而从2012年1月1日～2014年1月1日期间，对于国际货运代理服务的计税依据发生了三次变化。对于从事国际货运代理业务的企业而言，需要注意税收政策的变化。

在营改增试点的初期，根据财税［2011］111号文件《关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》的规定，试点纳税人中的一般纳税人提供国际货物运输代理服务，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，其支付给试点纳税人的价款，也允许从其取得的全部价款和价外费用中扣除；其支付给试点纳税人的价款，取得增值税专用发票的，不得从其取得的全部价款和价外费用中扣除。也就是说，对于国际货运代理公司允许差额计算缴纳增值税。

但在2013年5月24日颁布的财税［2013］37号文件《关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》，则取消了国际货运代理业务差额计算缴纳增值税的规定。差额纳税政策取消后，对于国际货运代理行业产生了致命的影响，大幅度提高了该行业的增值税税负，导致一些企业将登记注册地迁往境外。为此在2013年12月12日颁布的财税［2013］106号文件《财政部、国家税务总局关于将铁路运输和邮政电信业纳入营业税改征增值税试点的通知》中恢复了国际货运代理业务差额征税的规定，试点纳税人中的一般纳税人提供国际货物运输代理服务，以其取得的全部价款和价外费用，扣除支付给国际运输企业的国际运输费用后的余额为销售额。

因此金城公司2014年1月取得的国际货运代理收入应纳增值税的计算如下：

应纳增值税=（8000-3600）÷（1+6%）×6%-55=194.06（万元）

在扣除支付给国际运输企业的国际运输费用时，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局规定的有效凭证，否则不得扣除。其中支付给境内单位或者个人的款项，以发票为合法有效凭证。支付给境外单位或者个人的款项，以该单位或者个人的签收单据为合法有效凭证，税务机关对签收单据有疑义的，可以要求其提供境外公证机构的确认证明。在扣除进项税额时，需要取得增值税扣税凭证。

6.抵免方法

抵免方法指依据国家税收法律、法规或政策规定，使经营、投资、理财等活动的已纳税额或相应支出在其应纳税额中予以抵扣，以减轻税收负担的方法。

税收抵免分为投资抵免和境外所得税收抵免两类。

（1）投资抵免。我国企业所得税法规定，企业自2008年1月1日起购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。企业购置上述专用设备在5年内转让、出租的，应当停止享受企业所得税优惠，并补缴已经抵免的企业所得税税款。

（2）境外所得税收抵免。企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依照企业所得税规定计算的应纳税额；超过抵免限额的部分，可以在以后5个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补：

①居民企业来源于中国境外的应税所得；

②非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得；

③居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在抵免限额内抵免。

【案例1-21】富华矿业公司2013年企业所得税应纳税所得额为13500万元，2013年11月富华矿业公司购入了一台属于《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》中规定的安全生产设备，设备价款9800万元，增值税款1666万元。请问富华矿业公司2013年应该缴纳多少企业所得税？

【案例1-21解析】

富华矿业公司应纳企业所得税=13500×25%-9800×10%=2395（万元）

7.延期纳税方法

延期纳税方法是指依据国家税收法律、法规或政策规定，将经营、投资、理财等活动的当期应纳税额延期缴纳，以获取资金时间价值的方法。

延期纳税虽然不能减少纳税人的应纳税额，但对纳税人而言，将税款延期缴纳，相当于获得一笔无息贷款，获取货币资金时间价值，有利于其资金周转。但纳税人在采用延期方法时一定要注意合法与非法的界限，注意操作细节。例如许多企业向客户销售商品时由于未收到货款，故一般未向客户开具发票，在会计上未确认销售收入，在企业所得税上也未确认收入，也未缴纳增值税。那么这种做法稳妥吗？毫无疑问，企业的这种做法是不稳妥的。因为按照税法规定，在无特殊合同约定的情况下，纳税义务发生时间为收讫销售款或取得索取销售款凭据的当天；纳税人采用赊销和分期收款结算方式销售货物的，纳税义务发生时间为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。根据上述规定，我们可以看到如果企业未明确约定结算方式和收付款时间，则企业的上述处理极易招致税务机关的处罚。如何合理处理上述问题呢？纳税人首先应合理利用税法中关于赊销和分期收款发出商品纳税义务发生时间和收入确认时间的规定，在书面合同中明确约定结算方式，明确约定收款时间。

8.退税方法

退税方法是指依据国家税收法律、法规或政策规定，使经营、投资、理财等活动的相关税额退还的方法。

出口退税、再投资退税是纳税人可以进行纳税筹划的内容，但2008年1月1日新企业所得税法实施后，国家逐渐减少了再投资退税的范围，仅对集成电路生产企业、封装企业的投资者保留了部分期限性税收优惠，需要投资者加以关注。

企业在进行具体筹划时应结合自身的实际状况，综合权衡，可将以上方法结合运用，将会取得更理想的效果。

【本章小结】

1.涉税风险不仅包括未按照税法规定承担纳税义务而导致的现存或潜在的税务处罚风险，也包括因未主动利用税法安排业务流程导致的应享受利益的丧失。

2.产生涉税风险的五大原因：合同管理不当、发票管理不当、账务处理不当、未按税法规定进行操作、未及时掌握税收政策变化等。

3.防范涉税风险的三项措施：①企业管理者高度重视涉税风险，倡导企业树立全员、全环节防范涉税风险的意识；②建立税务团队；③建立融洽的税企关系，全面及时获取税收政策法规信息。

4.纳税筹划的六大特征：合法性、筹划性、目的性、全局性、风险性、专业性。

5.纳税筹划取得成功的五大条件：①树立诚信纳税意识；②管理者的理解、重视与支持；③人员的培养；④做好基础工作、建立完善的制度体系；⑤掌握纳税筹划的技术方法。

6.纳税筹划的八大技术方法：不予征税方法、减免税方法、税率差异方法、分拆方法、扣除方法、抵免方法、延期纳税方法和退税方法。