项目一 税制要素通识模块

学习目标

1.了解关于税收和税制的各个知识点。

2.熟悉税收法律关系。

3.掌握税制的基本要素。

4.了解我国税制改革的历史。

5.掌握我国现行税制体系。

税收小贴士

知识点

一、税收通识

列宁说过，在这个世界里，上帝和税收不可避免。上帝是虚无的，税收是客观的。在现实生活中，无论在哪个国家，人人都必须依法纳税，否则会受到法律的制裁。税收已经是现代社会中家喻户晓、人人皆知的经济范畴，是社会经济活动中非常重要的组成部分，是各国最主要的财政收入形式。

（一）关于税收

税收是国家为实现其职能，凭借政治权力，按照法律规定，通过税收工具强制地、无偿地征收，参与国民收入和社会产品的分配和再分配而形成的一种特定分配关系。税收这一概念的要点有5个：

（1）税收是财政收入的主要形式。

（2）税收分配的依据是国家的政治权力。

（3）税收是用法律建立起来的分配关系。

（4）税收采取实物或货币两种征收形式。

（5）税收具备强制性、无偿性和固定性三个基本特征。

（二）关于税收“三性”

税收与其他分配方式相比，具有强制性、无偿性和固定性的特征，习惯上称为税收的 “三性”。

1.税收的强制性

税收的强制性是指税收是国家以社会管理者的身份，凭借政权力量，依据政治权力，通过颁布法律或政令来进行强制征收。负有纳税义务的社会集团和社会成员，都必须遵守国家强制性的税收法令，在国家税法规定的限度内，纳税人必须依法纳税，否则就要受到法律的制裁，这是税收具有法律地位的体现。强制性特征体现在两个方面：一方面是税收分配关系的建立具有强制性，即税收征收完全是凭借国家拥有的政治权力；另一方面是税收的征收过程具有强制性，即如果出现了违法行为，国家可以依法进行处罚。

2.税收的无偿性

税收的无偿性是指通过征税，社会集团和社会成员的一部分收入转归国家所有，国家不向纳税人支付任何报酬或代价。税收的这种无偿性是与国家凭借政治权力进行收入分配的本质相联系的。无偿性体现在两个方面：一方面是指政府获得税收收入后无须向纳税人直接支付任何报酬；另一方面是指政府征得的税收收入不再直接返还给纳税人。税收无偿性是税收的本质体现，它反映的是一种社会产品所有权、支配权的单方面转移关系，而不是等价交换关系。税收的无偿性是区分税收收入和其他财政收入形式的重要特征。

3.税收的固定性

税收的固定性是指税收是按照国家法令规定的标准征收的，即纳税人、课税对象、税目、税率、计价办法和期限等，都是税收法令预先规定的，有一个比较稳定的试用期间，是一种固定的连续收入。对于税收预先规定的标准，征税和纳税双方都必须共同遵守，非经国家法令修订或调整，征纳双方都不得违背或改变这个固定的比例或数额及其他制度规定。

税收的三个基本特征是统一的整体。其中，强制性是实现税收无偿征收的强有力保证，无偿性是税收本质的体现，固定性是强制性和无偿性的必然要求。

（三）关于税收职能

税收的职能和作用是税收职能本质的具体体现。一般来说，税收具有以下几种重要的基本职能：

（1）组织财政收入。税收是政府凭借国家强制力参与社会分配、集中一部分剩余产品（不论货币形式还是实物形式）的一种分配形式。组织国家财政收入是税收原生的最基本的职能。

（2）调节社会经济。政府凭借国家强制力参与社会分配，必然会改变社会各集团及其成员在国民收入分配中占有的份额，减少他们可支配的收入，但是这种减少不是均等的，这种利益得失将影响纳税人的经济活动能力和行为，进而对社会经济结构产生影响。政府正好利用这种影响，有目的地对社会经济活动进行引导，从而合理地调整社会经济结构。

（3）监督管理社会经济活动。国家在征收取得收入过程中，必然要建立在日常深入细致的税务管理基础上，具体掌握税源，了解情况，发现问题，监督纳税人依法纳税，并同违反税收法令的行为作斗争，从而把握社会经济活动方向，维护社会生活秩序。

税收的作用就是税收职能在一定经济条件下具体表现出来的效果。税收的作用具体表现如下：体现公平税负，促进平等竞争；调节经济总量，保持经济稳定；体现产业政策，促进结构调整；合理调节分配，促进共同富裕；维护国家权益，促进对外开放等。

（四）关于税收原则

为了强化税收的宏观调控能力，充实财政收入，促进经济结构和资源合理配置，保护我国在国际市场的利益，持续、快速、健康地发展国民经济，我国在社会主义市场经济条件下，应综合运用以下原则：

（1）充实财政收入，强化宏观调控能力原则。

（2）公平税负，鼓励竞争原则。

（3）调节经济，优化经济结构原则。

（4）调节收入分配，促进共同富裕原则。

（5）国家集中管理和合理划分原则。

（6）规范、效率和简化、便利原则。

（五）关于税收类别

税收分类是从一定的目的和要求出发，按照一定的标准，对不同税种隶属税类所作的一种划分。我国的税种分类主要有：

1.以课税对象为标准分类

（1）流转税。流转税是以商品生产流转额和非生产流转额为课税对象征收的一类税。 流转税是我国税制结构中的主体税类，目前包括增值税、消费税、营业税和关税等税种。

（2）所得税。所得税亦称收益税，是指以各种所得额为课税对象征收的一类税。 所得税也是我国税制结构中的主体税类，包括企业所得税、个人所得税等税种。目前内外资企业所得税率统一为25%。（《企业所得税法》自2008年1月1日起施行。1991年4月9日第七届全国人民代表大会第四次会议通过的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》和1993年12月13日国务院发布的《中华人民共和国企业所得税暂行条例》同时废止）另外，国家给予了两档优惠税率：一是符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收；二是国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收。

（3）财产税。财产税是指以纳税人所拥有或支配的财产为课税对象征收的一类税。包括遗产税、房产税、契税、车辆购置税和车船使用税等。

（4）行为税。行为税是指以纳税人的某些特定行为为课税对象征收的一类税。我国现行税制中的城市维护建设税、固定资产投资方向调节税和印花税都属于行为税。

（5）资源税。资源税是指对在我国境内从事资源开发的单位和个人征收的一类税。我国现行税制中资源税、土地增值税、耕地占用税和城镇土地使用税都属于资源税。

2.以税收的计算依据为标准分类

（1）从量税。从量税是指以课税对象的数量（重量、面积、件数）为依据，按固定税额计征的一类税。从量税实行定额税率，具有计算简便等优点。如我国现行的资源税、车船使用税和土地使用税等。

（2）从价税。从价税是指以课税对象的价格为依据，按一定比例计征的一类税。从价税实行比例税率和累进税率，税收负担比较合理。如我国现行的增值税、营业税、关税和各种所得税等税种。

3.以税收与价格的关系为标准分类

（1）价内税。价内税是指税款在应税商品价格内，作为商品价格一个组成部分的一类税。如我国现行的消费税、营业税和关税等税种。

（2）价外税。价外税是指税款不在商品价格之内，不作为商品价格的一个组成部分的一类税。如我国现行的增值税（目前商品的价税合一并不能否认增值税的价外税性质）。

4.以是否有单独的课税对象、独立征收为标准分类

（1）正税。正税是指与其他税种没有连带关系，有特定的课税对象，并按照规定税率独立征收的税。征收附加税或地方附加，要以正税为依据。我国现行各个税种，如增值税、营业税等都是正税。

（2）附加税。附加税是指随某种税收按一定比例加征的税。如外商投资企业和外国企业所得税规定，企业在按照规定的企业所得税率缴纳企业所得税的同时，应当另按应纳税所得额的3%缴纳地方所得税。该项缴纳的地方所得税就是附加税。

5.以税收的管理和使用权限为标准分类

（1）中央税。中央税是指由中央政府征收和管理使用或由地方政府征收后全部划解中央政府所有并支配使用的一类税。如我国现行的关税和消费税等。这类税一般收入较大，征收范围广泛。

（2）地方税。地方税是指由地方政府征收和管理使用的一类税。如我国现行的个人所得税、房产税和土地增值税等。这类税一般收入稳定，并与地方经济利益关系密切。

（3）中央与地方共享税。中央与地方共享税是指税收的管理权和使用权属中央政府和地方政府共同拥有的一类税。如我国现行的增值税和资源税等。这类税直接涉及中央与地方的共同利益。

这种分类方法是实行分税制财政体制的基础。

6.以税收的形态为标准分类

（1）实物税。实物税是指纳税人以各种实物充当税款缴纳的一类税。

（2）货币税。货币税是指纳税人以货币形式缴纳的一类税。在现代社会里，几乎所有的税种都是货币税。

7.以管辖的对象为标准分类

（1）国内税收。国内税收是对本国经济单位和公民个人征收的各类税。

（2）涉外税种。涉外税种是具有涉外关系的税收。

8.以税率的形式为标准分类

（1）比例税。比例税即对同一课税对象，不论数额多少，均按同一比例征税的税种。

（2）累进税。累进税是随着课税对象数额的增加而逐级提高税率的税种。包括全额累进税率、超额累进税率、超率累进税率。

（3）定额税。定额税是对每一单位的课税对象按固定税额征税的税种。

二、税制要素

（一）税收制度

一个国家的税收制度，是指国家以法律形式规定的各种税收法律、法规的总称，或者说是国家以法律形式确定的各种课税制度的总和。税收制度是国家取得收入的载体，主要包括国家的税收法律和税收管理体制等。从法律角度看，一个国家的税收制度是指在既定的管理体制下设置的税种以及与这些税种的征收、管理有关的，具有法律效力的各级成文法律、行政法规、部门规章等。从税收制度的形式来看，一个国家的税收制度，可按照构成方法和形式分为简单型税制及复合型税制。

税收制度的内容主要有两个层次：一是不同的要素构成税种；二是不同的税种构成税收制度。构成税种的要素主要包括：纳税人、征税对象、税目、税率、纳税环节、纳税期限、减税免税、违章处理等；构成税收制度的税种主要包括：所得税（法人所得税、个人所得税）、增值税、消费税、销售税、遗产和赠与税、社会保障税等。

（二）建立税收制度的意义

社会主义市场经济条件下，建立一个适合本国国情的税收制度具有重要的意义。主要表现在以下几个方面：

1.税收制度是处理税收分配关系的载体

税收是国家通过法律手段强制地、无偿地参与国民收入分配的一种分配形式。税收的多少决定了国民收入在纳税人和国家之间的分配比例，通过税款的征缴所形成的国家同纳税人之间的经济关系就是税收的分配关系。我国现阶段的税收分配关系，主要包括国家同国有企业、集体企业、私营企业、外商投资企业、外国企业、股份制企业、其他企业、个体经营者和其他个人的税收关系。如国有企业把一部分产品缴纳给国家体现了国家与国有企业的税收法律分配关系，它同国有企业上缴的经营利润所体现的财产分配关系是不同的。

在社会主义市场经济条件下，不管其经济性质如何，只要发生了应税收入、收益或行为，就应当依法纳税，否则就是违法。因此，税收是国家取得财政收入和调控经济运行的理想手段。

税收的分配作用是通过税收制度这一载体实现的，在社会主义市场经济条件下，国家通过征税实现社会产品或国民收入的转移，都是通过税收制度加以规定、按照税收制度进行征管来实现的。离开了税收制度，就无法进行理想的、科学的国民收入分配。因此，税收制度是处理税收分配关系的载体，要正确处理国家同纳税人的经济分配关系，必须建立合理完善的税收制度。

2.税收制度是实现税收作用的载体

一个国家要发挥税收的作用，包括取得财政收入，调节生产、消费、分配和不同经济成分的收入水平等，都必须制定理想的税收制度并有效率地执行税收制度，离开税收制度这一实现税收作用的载体，税收作用是无从发挥的。也就是说，税收本身作为国民收入的分配手段，必须借助税收制度这一载体，才能将其聚财和调控作用发挥出来。这是因为，不同的税制、不同的税种、不同的税负水平以及不同的征管范围，所产生的作用也不相同。例如，不同税负水平的个人所得税税制，能起到合理负担和调控贫富差距的作用；对遗产或赠与课税，能起到鼓励个人劳动致富的作用等。如果离开了制度规定，税收的这些作用就只能是一种潜在的功能，无法发挥出来。因此，税收制度是税收作用的实现形式，只有建立合理、完善的税收制度，才能更好地发挥税收所具有的作用。

3.税收制度是税收征纳的依据

税收是通过征税主体的征收活动和纳税主体的缴纳活动实现的。征税主体在税收征纳活动中行使的税权内容是税收征管权，具体包括税收征收权、税收管理权和税收入库权；征税主体在税收征纳活动中实施的行为是征税行为，即依法将应收税款及时、足额征收入库。而纳税主体的缴纳活动也是以税收制度作为尺度进行缴纳的，双方税收征纳的依据都是税收制度。

（三）税收法律关系

1.税收法律关系的概念

国家征税与纳税人纳税在形式上表现为利益分配关系，但经过法律明确其双方的权利与义务后，这种关系实质上已上升为一种特定的法律关系，即税收法律关系，具体是指由税法确认和保护的在国家征税机关与纳税人之间基于税法事实而形成的权利义务关系。税收法律关系中的权利和义务即构成税收法律关系的内容，包括征税主体的权力与义务和纳税主体的权利与义务两个方面。在有些时候，税收法律关系主体的权利与义务处于权义复合状态。

2.税收法律关系的特征

（1）税收法律关系的实质是税收分配关系在法律上的表现。从财政角度看，税收是一种收入分配关系，国家取得财政收入的直接目的是实现国家的职能。税收法律关系反映并取决于税收分配关系，属于上层建筑范畴。当一种税收分配关系随着社会形态的更替而被新的税收关系所取代，必然会引起旧的税收法律关系的消灭和新的税收法律关系的产生。

（2）税收法律关系的主体一方只能是国家或国家授权的征税机关。税收法律关系实质上是纳税人与国家之间的法律关系，但由于税务机关代表国家行使税收征收管理权，税收法律关系便表现为征税机关和纳税人之间的权利义务关系。

（3）税收法律关系的主体权利义务关系具有不对等性。这是税收法律关系与民事法律关系在内容上的区别。在民事法律关系中，主体权利义务的设立与分配既完全对等又表现出直接性；在税收法律关系中，税法作为一种义务性法律规范，赋予税务机关较多的税收执法权，从而使税务机关成为权力主体，纳税人成为义务主体。这种权利与义务的不对等性是由税收无偿性和强制性的特征所决定的。但是，税收法律关系并非是一种完全单向性的支配关系，即是说，纳税人在一般情况下是义务主体，但在某些特定场合又可能转化为权利主体，不对等也不是绝对的。

（4）税收法律关系的产生以纳税人发生了税法规定的事实行为为前提。税法事实行为是产生税收法律关系的前提或依据。只要纳税人发生了税法规定的事实和行为，税收法律关系就相应产生了，征税主体就必须依法履行征税职能，纳税主体就必须依法履行纳税义务。

3.税收法律关系的构成

税收法律关系在总体上与其他法律关系一样，都由权利主体、客体和法律关系内容三方面构成，但在三方面的内涵上，税收法律关系具有特殊性。

（1）权利主体。权利主体，即税收法律关系中享有权利和承担义务的当事人。可分为征税主体和纳税主体两类。征税主体是经过国家法定授权，代表国家行使征税职责的以税务机关为主的征税机关，包括各级税务机关、海关和财政机关；纳税主体是履行纳税义务的人，包括法人、自然人和其他组织。

在税收法律关系中，权利主体双方法律地位平等，只是因为主体双方是行政管理者与被管理者的关系，双方的权利与义务不对等，因此，与一般民事法律关系中主体双方权利和义务平等是不一样的。这是税收法律关系的一个重要特征。

（2）权利客体。权利客体，即税收法律关系的主体权利、义务共同指向的对象，也就是征税对象，包括应税的产品、财产、收入、所得、资源、行为等。税收法律关系的客体也是国家利用税收杠杆调整和控制的目标，国家在一定时期根据客观经济形势发展的需要，通过扩大和缩小征税范围、调整征税对象，以达到限制或鼓励国民经济中某些产业、行业发展的目的。

（3）税收法律关系的内容。税收法律关系的内容就是权利主体所享有的权利和所承担的义务，这是税收法律关系中最实质的东西，也是税法的灵魂。它规定权利主体可以为或不可以为的行为以及违反了这些规定须承担的法律责任。

①征税主体的权力和义务。税务机关的权力与义务更多地体现为税务机关的职权和职责，包括税务机关及其工作人员在税收征收管理中的实体法与程序法方面的权力与义务。为了代表国家行使征税权，发挥好税收筹集收入和调控经济、调节分配的职能，法律必然要赋予征税主体在税收征收管理中的具体权力，例如，税收行政立法权、税务管理权、税务检查权、税收优先权、税务处罚权等。税务机关行使的征税权是国家行政权力的有机组成部分，具有强制力和程序性，并非仅仅是一种权利资格，这种权力不能由行使机关自由放弃或转让。同时，有权力必有义务和责任，征税主体在享有法律赋予的权力之时，还必须履行法律所规定的义务和职责。必须依法征收税款，不得违反法律、法规的规定开征、停征、多征或者少征税款，提前征收、延缓征收或者摊派税款；必须严格按照法定权限和程序实施税收征管，不得违反法律、法规的规定滥用权力，不得侵害纳税人的合法权益。职权与职责必须对等，征税主体的权力是税法有效实施的保障，征税主体的义务是其实施权力的必然要求，也是纳税主体行使权利和履行义务的重要保证，征税主体在享有国家权力的同时必须履行义务，承担相应的责任。

②纳税主体的权利和义务。此处所谓“纳税主体”，包括纳税人和扣缴义务人。法律、法规规定负有纳税义务的单位和个人为纳税人。法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴税款义务的单位和个人为扣缴义务人。纳税主体的权利有广义和狭义之分。广义的纳税主体的权利包括自然权利和税收法律关系中的权利。此处所指纳税主体的权利采取狭义概念，即纳税主体在税收法律关系中所享有的权利，既包括实体法方面的权利，也包括程序法方面的权利。同样，纳税人的义务也有广义（包括所有法律意义上的义务）和狭义（仅指税收法律关系中的义务）之分，这里采取狭义概念。我国税法规定，纳税主体在享有法律赋予的知情权、保密权、依法申请税收优惠权、依法申请延期申报纳税权、税收救济权、税收监督权等权利的同时，也必须履行法律所规定的依法诚信纳税、接受税务管理和税务检查等方面的义务。

（四）税制改革

新中国成立60年来，税制改革稳步推进。尤其是改革开放后，我国加快了税收制度的建设。新中国的税收制度先后经历了5次重大改革。

1.1950年建立新税制

1950年1月30日，中央人民政府政务院通令公布《关于统一全国税政的决定》和《全国税政实施要则》，规定全国一共设立14种税收，即货物税、工商业税、盐税、关税、薪给报酬所得税、存款利息所得税、印花税、遗产税、交易税、屠宰税、房产税、地产税、特种消费行为税和使用牌照税，同时将《货物税暂行条例》和《工商业税暂行条例》公布施行。此后，政务院陆续公布《印花税暂行条例》、《屠宰税暂行条例》、《利息所得税暂行条例》、《特种消费行为税暂行条例》和《中华人民共和国海关进出口税则》。盐税实行统一盐税税额办法，但是没有制定完整、统一的法规。除了上述税种以外的其他税种，由省、市或者大行政区根据习惯拟定办法，报经大行政区或者中央批准以后征收（当时主要有农业税、牧业税和契税，其中牧业税始终没有全国统一立法）。

在执行中，税制作了一些调整。例如，增加契税、船舶吨税和文化娱乐税为全国性税种，公布了《契税暂行条例》（从20世纪50年代中期以后基本停征）和《船舶吨税暂行办法》；将房产税和地产税合并为城市房地产税，公布了《城市房地产税暂行条例》；将特种消费行为税改为文化娱乐税，公布了《文化娱乐税条例》，部分税目并入工商业税；将使用牌照税确定为车船使用牌照税，公布了《车船使用牌照税暂行条例》；试行商品流通税；将交易税确定为牲畜交易税，但是没有全国统一立法；薪给报酬所得税和遗产税始终没有开征。

总的来说，从1950年到1957年，中国根据当时的政治、经济状况，在清理旧税制的基础上，建立了一套以多种税、多次征为特征的复合税制。这套新税制的建立和实施，对于保障财政收入，稳定经济，保证革命战争的胜利，实现国家财政经济状况的根本好转，促进国民经济的恢复和发展，配合国家对农业、手工业和资本主义工商业的社会主义改造，建立、巩固和发展社会主义经济制度，发挥了重要的作用。

2.1958年、1973年简化税制

1958年税制改革的主要内容是将货物税、商品流通税、印花税和工商业税中的营业税部分简并为工商统一税。同年9月11日，第一届全国人民代表大会常务委员会第101次会议原则通过《中华人民共和国工商统一税条例（草案）》，9月13日由国务院公布试行。至此，中国的税制一共设立14种税收，即工商统一税、盐税、关税、工商所得税、利息所得税（1959年停征）、城市房地产税、契税、车船使用牌照税、船舶吨税、屠宰税（2006年停征）、牲畜交易税、文化娱乐税（1966年停征）、农业税（1958年由全国人民代表大会常务委员会立法，2006年停征）和牧业税。

1962年，为了配合加强集贸市场管理，开征了集市交易税，1966年以后各地基本停征。1973年，将国营企业和集体企业缴纳的工商统一税及其附加、城市房地产税、车船使用牌照税、盐税和屠宰税合并为工商税（盐税暂时按照原来的办法征收）。1972年3月30日，国务院批转财政部报送的《关于扩大改革工商税制试点的报告》，附发《中华人民共和国工商税条例（草案）》，1972年扩大试点，1973年全面试行。至此，中国的税制一共设立13种税收，即工商税、工商统一税（工商税开征以后此税基本停征）、关税、工商所得税、城市房地产税、契税、车船使用牌照税、船舶吨税、屠宰税、牲畜交易税、集市交易税、农业税和牧业税。

总的来看，从1958年到1978年的20年间，由于“左”的指导思想的作用和受苏联经济理论、财税制度的某些影响，中国的税制建设受到了极大的干扰。税制几经变革，走的都是一条片面简化的路子。同时，税务机构被大量撤并，大批税务人员被迫下放、改行。结果是，税种越来越少，税制越来越简单，从而大大地缩小了税收在经济领域中的活动范围和在社会政治、经济生活中的影响，严重地妨碍了税收职能作用的发挥。

3.国营企业“利改税”和全面改革税收制度

1983年，国务院决定在全国试行国营企业“利改税”，即将新中国成立以后实行了30多年的国营企业向国家上缴利润的制度改为缴纳企业所得税的制度，并取得了初步的成功。经全国人民代表大会及其常务委员会的批准，1984年9月18日，国务院批转财政部报送的《关于国营企业推行利改税第二步改革的报告》和《国营企业第二步利改税试行办法》，发布了《中华人民共和国产品税条例（草案）》、《中华人民共和国增值税条例（草案）》、《中华人民共和国营业税条例（草案）》、《中华人民共和国盐税条例（草案）》、《中华人民共和国资源税条例（草案）》、《中华人民共和国国营企业所得税条例（草案）》6个税收条例（草案）和《国营企业调节税征收办法》，均自1984年10月1日起施行。此后，国务院陆续发布关于征收集体企业所得税、私营企业所得税、城乡个体工商业户所得税、个人收入调节税、国营企业奖金税（1984年发布，1985年修订发布）、集体企业奖金税、事业单位奖金税、国营企业工资调节税、房产税、城镇土地使用税、耕地占用税、车船使用税、印花税、城市维护建设税、固定资产投资方向调节税（其前身为1983年开征的建筑税）和筵席税的行政法规，并决定开征特别消费税。1991年，全国人民代表大会将中外合资企业所得税法与外国企业所得税法合并为外商投资企业和外国企业所得税法。

到1993年底，中国的税制一共设立37种税收，即产品税、增值税、盐税、特别消费税、烧油特别税、营业税、工商统一税、关税、国营企业所得税、国营企业调节税、集体企业所得税、私营企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税、城乡个体工商业户所得税、个人收入调节税、国营企业奖金税、集体企业奖金税、事业单位奖金税、国营企业工资调节税、房产税、城市房地产税、城镇土地使用税、耕地占用税、契税、资源税、车船使用税、车船使用牌照税、印花税、城市维护建设税、固定资产投资方向调节税、屠宰税、筵席税、牲畜交易税、集市交易税、农业税和牧业税。

从1978年到1993年，随着经济的发展和改革的深入，中国对税制改革进行了全面的探索，改革逐步深入，取得了很大的进展，初步建成了一套内外有别的，以货物和劳务税、所得税为主体，财产税和其他税收相配合的新的税制体系，大体上适应了中国经济体制改革起步阶段的经济状况，税收的职能作用得以全面加强，税收收入持续稳定增长，宏观调控作用明显增强，对于贯彻国家的经济政策，调节生产、分配和消费，起到了积极的作用。

4.1994年税制改革

1994年税制改革的主要内容是：第一，全面改革货物和劳务税制，实行以比较规范的增值税为主体，消费税、营业税并行，内外统一的货物和劳务税制。第二，改革企业所得税制，将过去对国有企业、集体企业和私营企业分别征收的多种企业所得税合并为统一的企业所得税。第三，改革个人所得税制，将过去对外国人征收的个人所得税、对中国人征收的个人收入调节税和城乡个体工商业户所得税合并为统一的个人所得税。第四，大幅度调整其他税收，如扩大资源税的征收范围，开征土地增值税，取消盐税、烧油特别税、集市交易税等12个税种，并将屠宰税、筵席税的管理权下放到省级地方政府，新设了遗产税、证券交易税（这两种税后来没有立法开征）。

1993年10月31日，全国人民代表大会常务委员会公布《关于修改〈中华人民共和国个人所得税法〉的决定》。12月13日，国务院发布《中华人民共和国增值税暂行条例》、《中华人民共和国消费税暂行条例》、《中华人民共和国营业税暂行条例》、《中华人民共和国企业所得税暂行条例》和《中华人民共和国土地增值税暂行条例》。12月25日，国务院批转国家税务总局报送的《工商税制改革实施方案》，发布《中华人民共和国资源税暂行条例》。12月29日，全国人民代表大会常务委员会公布《关于外商投资企业和外国企业适用增值税、消费税、营业税等税收暂行条例的决定》。1994年1月23日，国务院发出《关于取消集市交易税、牲畜交易税、烧油特别税、奖金税、工资调节税和将屠宰税、筵席税下放给地方管理的通知》。

此后到2000年期间，全国人民代表大会常务委员会修改了个人所得税法，国务院陆续改革了农业特产农业税制度，修改了契税暂行条例，发布了车辆购置税暂行条例，并从2000年开始进行农村税费改革的试点，暂停征收固定资产方向投资调节税。

1994年税制改革是新中国成立以来规模最大、范围最广、内容最深刻的一次税制改革，改革方案是在中国改革开放以后税制改革的基础上，经过多年的理论研究和实践探索，积极借鉴外国税制建设的成功经验，结合中国的国情制订的，推行以后从总体上看取得了很大的成功。经过这次税制改革和后来的逐步完善，到20世纪末，中国初步建立了适应社会主义市场经济体制需要的税收制度，在保证财政收入，加强宏观调控，深化改革，扩大开放，促进经济与社会的发展等方面，起到了重要的作用。

5.2001年以后的税制改革

2001年以后，中国继续完善税制，分步实施了下列重大改革：

（1）逐步推行农村税费改革。2005年，全国人民代表大会常务委员会决定从2006年起取消农业税；从2005年到2006年，国务院先后取消牧业税和屠宰税，对过去征收农业特产农业税的烟叶产品改征烟叶税。

（2）完善货物和劳务税制。2001年，结合交通和车辆税费改革开征车辆购置税。2003年，国务院公布新的关税条例，自2004年起施行。2008年，国务院修订增值税暂行条例、消费税暂行条例和营业税暂行条例，初步实现增值税从“生产型”向“消费型”的转变，结合成品油税费改革调整消费税，自2009年起施行。

（3）完善所得税制。从2005年到2007年，全国人民代表大会常务委员会先后3次修改个人所得税法。2007年，全国人民代表大会将过去对内资企业和外资企业分别征收的企业所得税合并为统一的企业所得税，自2008年起施行。

（4）完善财产税制。从2006年到2009年，国务院先后将车船使用税与车船使用牌照税合并为车船税，自2007年起施行；修改城镇土地使用税暂行条例和耕地占用税暂行条例，将对内征收的城镇土地使用税和耕地占用税分别改为内外统一征收，分别自2007年和2008年起施行；取消城市房地产税，将对内征收的房产税改为内外统一征收，自2009年起施行。经国务院批准，财政部、国家税务总局陆续调整原油、天然气、煤炭、盐、大理石、铜矿石和磷矿石等若干类资源产品的资源税税额标准。

此外，将船舶吨税重新纳入财政预算管理，取消了筵席税，不再提及开征遗产税和证券交易税。

通过这些改革，中国的税制进一步简化、规范，税负更加公平，宏观调控作用增强，在促进经济持续快速增长的基础上实现了税收的连年大幅度增长。

（五）现行税制体系

中国现行税制基本上是在1994年的全面、结构性税制改革的基础上建立起来的，近十年来有许多完善税制的重要措施，但未作全面性的重大改革。多年来的实践充分证明，它在“统一税法，公平税负，简化税制，合理分权，理顺分配关系”和强化中央宏观调控力量，体现产业政策、贯彻国家战略决策方面取得了突破性进展，有力地促进了整个经济体制的市场化改革，特别是促进了国有企业经营机制转换和统一、开放、竞争、有序的市场体系的建立；推动了经济结构的调整优化、对外开放新格局的形成和国民经济的持续快速健康发展；保持了税收政策的连续性和税收收入的连年大幅度增长，也改善了依法治税的环境。总之，现行税制适应了社会主义市场经济体制框架建设阶段的情况，作出了重大的历史贡献。

中国现行税制经过几次修订或取消之后，目前一共设立16种税收，即增值税、消费税、营业税、关税、企业所得税、个人所得税、土地增值税、房产税、城镇土地使用税、耕地占用税、契税、资源税、车船税、船舶吨税、印花税和城市维护建设税。

对上述16种税，按照性质可划分为以下几类：

（1）流转税类，包括增值税、消费税、营业税和关税4种税。这些税种通常是在生产、流通或者服务中，按照纳税人取得的销售收入或者营业收入征收的。

（2）所得税类，包括企业所得税和个人所得税。这两个税种是按照生产、经营者取得的利润或者个人取得的收入征收的。

（3）资源税类，包括资源税和城镇土地使用税。这些税种是对从事资源开发或者使用城镇土地者征收的，可以体现国有资源的有偿使用，并对纳税人取得的资源级差收入进行调节。

（4）特定目的行为税类。包括城市维护建设税、印花税、耕地占用税和土地增值税4种税。这些税种是为了达到特定目的，对特定对象进行调节而设置的。

（5）财产税类，包括房产税、契税、车船税和船舶吨税等。主要是对某些财产和行为发挥调节作用。

能力点

一、税制的构成要素

一国的税收制度由纳税人、课税对象、税率、纳税环节、纳税期限、税收优惠和违章处罚等基本要素组成，是国家向纳税人课征税款的法律依据和工作规程。

1.纳税人

纳税人是指税法所规定的直接负有纳税义务的单位和个人，纳税义务人可以是法人，也可以是自然人。纳税人作为纳税的主体，指明了对谁课税的问题。纳税人依法承担纳税义务，在不能完整执行纳税义务时，会受到税法的制裁。

纳税人不一定是负税人。负税人一般是指最终和实际承担税收负担的人——法人或自然人。所以，当纳税人纳税后通过各种方式又将税款转移给他人时，纳税人就不是真实负税人，只有当纳税人无法转移税款、自己承担了全部负担时，纳税人才等于负税人。

大部分税收的征收方式是纳税人自己直接向税务机关缴纳税款，但也有一部分税收是通过源泉扣缴的方式，由扣缴义务人按照税法规定对纳税义务人实行代扣代缴税款的。如我国对证券交易印花税就实行由证券交易所代扣代缴的办法，个人所得税的部分所得也实行源泉扣缴的办法。

2.课税对象

课税对象也称课税客体，是指课税的目的物。课税对象解决了对什么东西课税的问题。每一种税都必须明确规定具体的征税对象，征税对象在法律上的确定，是各个不同税种相互区别的主要标志，决定了不同课税对象之间在质上的差别。

按照课税对象的性质，税收通常被分为三大类，即对流转额课税、对所得额课税和对财产额课税。

（1）对流转额课税。对流转额课税，也称流转税，是指对商品流转额和非商品流转额如营业额、交易收入额、劳务收入额等的课税。流转税的基本特点是以商品流转额和非商品流转额作为课税依据，在生产、经营和服务收入环节征收，因而不受生产、经营和劳务服务成本的影响。我国的流转税种主要有：增值税、营业税、消费税、资源税、城市维护建设税、关税、印花税等。

（2）对所得额课税。对所得额课税，也称所得税，是指以各种纯收益或总收益额包括投资收益、工薪所得、交易所得、劳务费收入以及其他收益或所得所课征的税收。对纳税人应税所得的课税，有利于调节国家、企业、个人之间的收入分配关系。所得税的基本特点是以纳税人的纯收入或净收入为课税对象，因而有利于兼顾纳税人的负担能力，贯彻“量力负担”的原则。例如，我国现行的企业所得税和个人所得税等。

（3）对财产额课税。对财产额课税，也称财产税，是指以纳税人具有的财产数量或财产价值额为课征对象的税种。财产税的基本特点是课税直接与纳税人拥有的财产数量和财产价值相关联，便于公平分配、缓解收入悬殊的状况。如房产税、车船税、船舶吨税等。

我国对税收的分类，除上述三大类外，还有对资源课税（称资源税）和对特定行为课税（称行为税）的其他分类方法。

3.税率

税率是税法规定的课税金额与课税对象之间的比例。在明确了对谁课税和对什么东西课税以后，就要解决征多少税的问题。税率作为计算应纳税额的尺度和标准，其高低直接关系到纳税人的税收负担，关系到国家财政收入的多少，税收对国民经济运行状况的调节也经常通过调整税率来发挥作用。所以税率是一国税收制度中非常重要的构成要素。税率经常分为比例税率、定额税率和累进税率。

（1）比例税率。比例税率是指税额与征税对象按同一比例增长的税率。比例税率较多地用于对商品和劳务的课征。在比例税下，不管商品流转额和非商品流转额的大小，由于课税比例不变，因而税收负担不变，有利于商品流通的扩大。同时，比例税率简便易行，便于税收的征、缴工作。

（2）定额税率。定额税率是指按单位课税对象直接规定一个固定的税额，不采用百分制的形式。从量定额征收的定额税率可以在税负上实行一定的幅度，如车船使用牌照税就对不同的车辆和不同吨位的船舶课以不同的税额。

（3）累进税率。累进税率是指按照课税对象数额的大小，规定不同等级的税率，征税对象的数额越大，课征的税率就越高，反之适用的税率就较低。累进税率通常适用于对所得额、收益额和财产额的征收。累进税率又可分为全额累进和差额累进两种不同程度的累进方式。其中，全额累进税率下，随着课税对象数量的增加、应税数额达到新的一级税率级距时，就其增加以后的征税对象的全额适用各该级距的新税率，所以全额累进税率的累进程度比较急剧，税收负担较重。差额累进税率下，随着课税对象数量的增加、应税数额在达到新的一级税率级距时，仍就征税对象数额各个级距所适用的不同税率，包括原课税数额适用的原有税率和新增课税数额应适用的各个新税率，分别适用在不同级距上的各个税率予以计算应税额。显然，差额累进税率的累进程度比全额累进税率缓和，税收负担相对较轻。

作为累进税率制的反向或是作为累进税率制的一种特例，税收理论和税收实践中还存在累退税率的情况，即随着课税对象数额的增加，课税数额反而逐渐减少，税收负担随着课税对象数额的增加不断减轻的课税制度。如果说累进税制反映了“公平税收、量力负担”的税收原则的话，那么，累退税制就是贯彻了“经济效率”的原则。因为，从经济效率上讲，随着生产规模的发展，经营收入会出现“递减”，税率累退是适应“收入递减”规律的需要。

4.纳税环节

纳税环节是指在商品流通和非商品的劳务或其他交易过程中，税收应在哪些环节和多少环节予以课征的点，或者说是关节。在上述各税制要素分别解决了对谁课税，对什么东西课税以及征多少税之后，纳税环节要解决在哪里征税的问题。纳税环节的多少和选择可以分为不同的课税制度：同一种税只在一个环节课征税收的，称为“一次课征制”；同一种税在两个或两个以上环节课征税收，或同种性质不同税种对同一种收入课以税收的，称为“多次课征制”。纳税环节的多少及其具体环节的选择，不仅关系到国家财政收入水平，而且会影响纳税人的经济行为和纳税积极性，影响商品流通和经济运行的轨迹。

5.纳税期限

纳税期限是指纳税人应依法缴纳税款的时间界限或期间。作为税法中的一项义务性规范，每个税种都要明确规定其税款缴入国库的最后时间界限，以期保证国家财政收入的安全可靠和及时按期入库。由于各税种的特性不同，因而各税法所规定的税款缴纳入库的时间要求也有所不同，一般可分为按期纳税制和按次纳税制两种情况。按期纳税制要求税款入库以时间为单位，如应税行为发生后的1天内、3天内、5天内、10天内、15天内、1个月内等为一个纳税期间。过期被视为滞纳而将被处以罚金或其他处罚。按次纳税制则要求税款入库以应税行为发生的次数为单位，每发生一次应税行为，纳税人就必须依法缴纳一次相应的税款。例如，进口商品缴纳的关税一般以每进口一次为一个税款缴纳期限，牲畜交易税等是在应税行为发生以后按此缴纳税款。

6.税收优惠

税收优惠是指税法规定对纳税人某些特殊的应税行为，给予特殊的税收待遇或税收调节手段，以达到降低税收负担、鼓励纳税人积极开展生产经营活动、扩大商品流通、改善劳务服务的目的。税收优惠政策通常有免税、减税、起征点和免征额等。

（1）免税。免税是指完全免除纳税人的应税额负担，“纳税人”变成了“纳税自由人”。

（2）减税。减税是指部分免除纳税人的应纳税额，减轻纳税人原有的应税负担，“全额纳税人”变成了“部分自由人”，有利于纳税人在更有利的外部环境下进行其经济行为。减免税可分为法定减免、特定减免和临时减免等几种情况。应当指出，减免税作为一种临时、补充、调节的税收手段，必须在税法规定的范围内适当运用，并且运用的广度和深度必须在中央财政的统一部署下进行，各部门、各地区应有比较统一的标准。否则，各部门和各地区出于本位主义的考虑，很有可能随意给予减免，其结果是减免税不规范、税收制度不统一、税收负担不均衡，破坏了税法的严肃性。

（3）起征点。起征点是指征税对象达到征税数额、开始征税的界点。显然，课税对象的数额若未达到税法所规定的数量标准时不予课税，而一旦课税对象的数额达到了税法所规定的数量标准，就对应税额对象的全部数额适用相应税率、予以全额征收。如营业税对一些较小规模的零售商给予起征点的税收照顾。即：按月纳税的起征点为月营业额200～800元，按次纳税的起征点为每次（日）营业额50元。纳税人营业额没有超过起征点的收入，免于征收营业税。

（4）免征额。免征额是指税法给予纳税人的应税所得以一定数额的免税待遇，当纳税人应税额尚未超过一定数额时不予征税，但即使纳税人的应税额所得已经达到了应予课税的数额标准，也仅就其超过各该课税标准以上的超出部分适用相应税率，予以超额征收。如个人所得税规定个人收入每月免征2 000元，只有当个人月收入超过2 000元时，就其2 000元以上的部分予以课征个人所得税。一般来说，起征点和免税额的运用是为了照顾一些经营规模较小、收入较少、为保证基本生产经营活动和基本生活需要而纳税有困难的纳税人。

7.违章处罚

违章处罚是指税法对纳税人未按税法规定及时足额交纳税款、未履行纳税义务的行为，如欠税、漏税、偷税和抗税等，予以依法处理而采取的各种措施。如加收滞纳金、处以罚款、其他行政处分和送交人民法院依法查处等。税收的违章处罚体现了税收具有强制性的特征，也是税收法令能够得到迅速、有效贯彻执行的保证。

以上各个税收要素构成了税收制度的各个要件，各要素分别解决不同的问题，达到不同的税收目的。作为税收制度，除了各税收要素之外，还必须具有税收的法律形式，包括税法、税收条例、施行细则和征收管理的办法等。

二、税收征收管理机关和征管税种

我国税收征收管理机关有国家税务局、地方税务局和海关。

1.国税征收的项目

（1）增值税。

（2）消费税。

（3）海关代征的增值税、消费税、直接对台贸易调节税。

（4）企业所得税（中央企业所得税，铁道部门、各银行总行、各保险总公司、外资银行、地方银行及非银行金融企业所得税）。

（5）铁道、银行、保险公司集中缴纳的营业税、城市维护建设税和教育费附加。

（6）证券交易税（未开征前暂征收证券交易印花税）。

（7）对境内外商投资企业和外国企业的各项税收和海外人员（含华侨、港澳同胞）的个人所得税。

（8）海洋石油资源开发的各项税收。

（9）出口产品退税。

（10）个体户和集贸市场的增值税和消费税。

（11）中央税和共享税滞纳补税罚款收入。

（12）储蓄存款利息所得税。

2.地税征收的项目

（1）营业税。

（2）个人所得税。

（3）土地增值税。

（4）城市维护建设税。

（5）车船税。

（6）房产税。

（7）资源税。

（8）城镇土地使用税。

（9）地方企业所得税。

（10）印花税。

（11）地方税的滞补罚收入。

（12）地方营业税附征的教育费附加。

（13）烟叶税。

3.海关征收的项目

（1）进出口关税。

（2）对入境旅客行李物品和个人邮递物品征收的进口关税。

（3）委托代征的进口环节消费税、增值税和船舶吨税。

4.中央地方共享税

中央地方共享税即由中央和地方共同管理和使用的税种。具体来说，中央地方共享税包括下列税种：

（1）增值税（不含进口环节由海关代征的部分）：中央政府分享75%，地方政府分享25%。

（2）营业税：铁道部、各银行总行、各保险总公司集中缴纳的部分归中央政府，其余部分归地方政府。

（3）企业所得税：铁道部、各银行总行及海洋石油企业缴纳的部分归中央政府，其余部分中央与地方政府按60%与40%的比例分享。

（4）个人所得税：除储蓄存款利息所得的个人所得税外，其余部分的分享比例与企业所得税相同。

（5）资源税：海洋石油企业缴纳的部分归中央政府，其余部分归地方政府。

（6）城市维护建设税：铁道部、各银行总行、各保险总公司集中缴纳的部分归中央政府，其余部分归地方政府。

（7）印花税：证券交易印花税收入的94%归中央政府，其余6%和其他印花税收入归地方政府。

三、习题训练

（一）单项选择题

1.我国对税法主体一方纳税人的确定采取的是（ ）。

A.属人原则 B.属地原则

C.属地兼属人原则 D.属人或属地原则

2.税收法律关系的产生、变更与消灭是由（ ）来决定的。

A.税收法律事实 B.权利主体

C.权利客体 D.税收法律关系内容

3.目前采用超率累进税率的税种是（ ）。

A.个人所得税 B.城市维护建设税

C.土地增值税 D.契税

4.按照税法职能作用的不同，可以将税法分成（ ）。

A.税收基本法与税收普通法 B.税收实体法与税收程序法

C.国际税法与国内税法 D.中央税法与地方税法

5.《税收征收管理法实施细则》是由（ ）制定颁布实施的。

A.全国人民代表大会 B.人大授权国务院

C.国务院 D.财政部

6.税收管理体制的核心内容是（ ）。

A.税权的划分 B.事权的划分

C.财权的划分 D.收入的划分

7.下列税种中，纳税人不是负担税款的单位和个人的有（ ）。

A.房产税 B.个人所得税

C.企业所得税 D.营业税

8.下列属于资源税类的税种有（ ）。

A.房产税 B.城镇土地使用税

C.城市维护建设税 D.车辆购置税

9.外商投资企业和外国企业、外籍个人适用的税法有（ ）。

A.城镇土地使用税 B.房产税

C.土地增值税 D.车船使用税

10.下列各项中不属于我国税收立法原则的是（ ）。

A.公平原则 B.从实际出发原则

C.民主决策原则 D.效率原则

（二）多项选择题

1.税收的实质是国家为了行使其职能取得财政收入的一种方式，它的特征主要表现在（ ）等三个方面。

A.有偿性 B.固定性

C.强制性 D.无偿性

2.代表国家行使征税职责的机关包括（ ）。

A.税务机关 B.工商管理机关

C.海关 D.财政机关

3.下列各项中，有权制定税收规章的税务主管机关有（ ）。

A.国家税务总局 B.财政部

C.国务院办公厅 D.海关总署

4.在现行税法体系中，属于人大制定的税收实体法是（ ）。

A.增值税暂行条例 B.外商投资企业和外国企业所得税法

C.税收征收管理法 D.个人所得税法

5.在税收执法过程中，对其适用性或法律效力的判断上，一般按（ ）等原则掌握。

A.层次高的法律优于层次低的法律

B.同一层次的法律中，特别法优于普通法

C.国际法优于国内法

D.实体法从旧，程序法从新

6.在下列税种中，可以由财政机关负责征收的是（ ）。

A.农业税 B.牧业税

C.契税 D.耕地占用税

7.下列选项中，属于按税法的基本内容和效力的不同进行分类的有（ ）。

A.税收基本法 B.税收实体法

C.税收普通法 D.税收程序法

8.税收管理权限包括（ ）。

A.税收执法权 B.税收立法权

C.税务机关的设置 D.税种的分类

9.下列各项目中，属于我国税收法律关系权力主体的是（ ）。

A.海关 B.各级人民政府

C.财政机关 D.各级税务机关

10.下列属于中央和地方共享收入的税收有（ ）。

A.印花税 B.增值税

C.营业税 D.企业所得税

（三）判断题

1.作为税收法律关系的一个重要特征，在税收法律关系中权利主体双方在法律地位上是不对等的。（ ）

2.由于税收法律关系的权利主体双方在权利与义务上不对等，所以对税收法律关系的保护是指对征税机关的保护，而不是指对纳税人的保护。（ ）

3.当税法的某些规范同民法的规范基本相同时，税法一般沿用民法条款；当涉及税收征纳关系的问题时，一般应以税法的规范为准则。（ ）

4.对企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税的税收收入，目前是中央分享60%，地方分享40%。（ ）

5.尽管税收法律、法规和规章的制定机关不同，但它们的法律效力是相同的。（ ）

6.由国务院发布实施的地方性税种暂行条例，可由省、自治区、直辖市人民政府根据条例制定实施细则。（ ）

7.我国现行个人所得税由地方税务局负责征收管理。（ ）

8.税法实施中，程序法从新，实体法从旧。（ ）

9.我国税收立法权一律集中在中央，地方不享有立法权。（ ）

10.证券交易的印花税收入归中央政府，其余印花税归地方政府。（ ）