第一章 税收筹划的基本理论和基本方法

一、本章教学大纲

（一）税收筹划的概念与特点

1．税收筹划的概念

荷兰国际财政文献局（IBFD）的《IBFD国际税收辞汇》、N.J．雅萨斯威的《个人投资和税收筹划》、W. B．梅格斯的《会计学》等都对税收筹划的概念做过界定。

本书结合翟继光在《纳税筹划实战101例》中解释的纳税筹划有广义和狭义之分，并结合计金标、应小陆、姜雅净等对税收筹划的解释，将税收筹划的概念总结如下：税收筹划是在合理合法的范围内，纳税人通过对涉税事项进行预先安排，比较分析各种投资、筹资、经营活动的税负，从而选择最优纳税的经营方案，最大限度地减轻税收负担的一种涉税管理活动。税收筹划既不违反税法规定，又符合国家的立法精神，是国家税收政策加以引导和鼓励的。

2．税收筹划的特点

（1）合法性。合法性是税收筹划最基本的特点，这是税收筹划与逃避缴纳税款行为的根本区别。

（2）前瞻性。税收筹划在时间上具有前瞻性，这是税收筹划的显著特征。

（3）专业性。税收筹划作为一种综合性极强的经济管理活动，需要由专业人员来进行，即需要有经验丰富的从业者，结合相关税收政策、社会实际情况和相关的中介机构相互配合进行税收筹划。

（4）风险性。税收筹划具有风险性，是基于税收筹划在时间上具有前瞻性的。因为先有纳税行为发生，才产生纳税义务，所以税收筹划发生在纳税行为之前，即纳税人通过对税法的精心研究，在进行筹资、投资、经营、利润分配等活动之前，将不同方案所承担的相应税负作为影响最终财务成果的重要因素来考虑。纳税人通过对比，进行最优方案的选择。这种具有长期性和预见性的特点，决定了税收筹划具有风险性。

（5）综合性。一方面，税收筹划贯穿企业生产经营活动的全过程；另一方面，税收筹划应着眼于企业资本总收益的长期稳定增长，而不是着眼于某一纳税年度或某个税种税负的高低。

（二）税收筹划的原则与类型

1．税收筹划的原则

（1）合法原则。合法性是税收筹划最基本的特点，也是税收筹划与逃避缴纳税款等违法行为的本质区别，因此税收筹划的首要原则就是合法。所谓合法，主要是指税收筹划使用的筹划方法、筹划方案、实施过程和筹划结果均合法。

（2）成本效益原则。成本效益原则是经济活动的首要理性原则。税收筹划作为一种经济行为，在寻求企业利益的同时，必然会发生相应的成本和费用。因此，纳税人在进行税收筹划时应遵循成本效益原则。税收筹划成本包括显性成本和隐性成本。

（3）整体性原则。税收筹划必须遵循整体性原则。税收筹划是为企业整体利益最大化服务的，税收筹划是方法而不是最终目的，因此纳税人进行税收筹划时必须有整体观念。根据整体性原则，税收筹划要同时注意税收因素和非税收因素的影响，如企业的未来发展目标、企业所处外部条件的变迁、企业在生产经营过程中涉及的所有税种、未来经济环境的发展趋势、国家政策的变动、企业现金流状况等，着眼于企业总体的管理决策，站在企业整体利益的高度综合考虑。

（4）风险防范原则。税收筹划经常在税收法律法规相关规定的边缘上操作，这就意味着其蕴含着很大的操作风险。税收筹划主要有两大风险：经营过程中的风险和税收政策变动的风险。经营过程中的风险主要是指企业不能准确预测经营方案的实现所带来的风险。政策变动风险与税法的刚性有关，目前我国的税收政策还处于频繁调整时期，这种政策变动风险不容忽视。另外，税收筹划之所以有风险，还与国家政策、经济环境以及企业自身活动的不断变化有关。

（5）因地制宜原则。税收筹划有一般的规律，但是每个企业的运作、产品涉及的税种、交易的安排、股权架构等都不同，每个税收筹划案例都有自己的特色，不可完全照搬其他企业的税收筹划方案而忽略了企业自身背景的特殊性。纳税人应充分考虑到宏观经济政策和企业的现实情况，在理解和掌握税收筹划基本方法的基础上，将企业实际情况（需要）和税收筹划方法相结合，寻求适合自身特点的税收筹划模式。纳税人只有因地制宜地分析、选择，确定最适合自身的方案，才能达到预期的税收筹划效果。

2．税收筹划的类型

一般来说，税收筹划有以下几个分类标准：

（1）按不同税种进行划分。

①商品劳务税的税收筹划；

②所得税的税收筹划；

③财产税的税收筹划；

④资源税的税收筹划；

⑤行为目的税的税收筹划。

由于商品劳务税和所得税是我国目前税制结构中最主要的两个税类，因此也是纳税人税收筹划需求最大的两个税类。

（2）按企业生产经营的不同阶段划分。

①企业设立的税收筹划；

②投资融资的税收筹划；

③物资采购的税收筹划；

④生产研发的税收筹划；

⑤市场营销的税收筹划；

⑥企业成果分配的税收筹划；

⑦资本交易的税收筹划；

⑧跨国经营的税收筹划。

（3）按筹划区域的不同划分。

①国内税收筹划；

②国外税收筹划。

（4）按筹划需求主体的不同划分。

①法人税收筹划；

②自然人税收筹划。

（5）按筹划供给主体的不同划分。

①自行税收筹划；

②委托税收筹划。

（6）按降低税负方式的不同划分。

①绝对税收筹划；

②相对税收筹划；

③涉税零风险税收筹划。

（三）税收筹划的目标与影响因素

1．税收筹划的目标

（1）减轻税收负担。减轻税收负担包括两层含义：第一层含义是绝对地减少经济主体的应纳税款数额，第二层含义是相对地减少经济主体的应纳税款数额。

（2）获取资金时间价值。资金时间价值是指资金在经历一定时间的投资和再投资后所增加的价值，即相当于企业从财政部门获得了一笔无息贷款，且无息贷款一般不会增加企业的风险，反而有利于企业增强实力以抵御风险。企业可以利用资金的时间价值延缓当期税款的缴纳。这对企业经营来说，影响深远。

（3）实现涉税零风险。涉税零风险是指纳税人账目清楚，纳税申报正确，缴纳税款及时、足额，不会出现任何涉税处罚，即在税收方面没有任何风险，或者风险极小可以忽略不计的一种状态。在这种状态下，纳税人虽然不能直接获取税收上的好处，但能间接地获取一定的经济利益，更加有利于企业的长远发展和规模扩大。

2．税收筹划的影响因素

税收筹划是纳税人为达到减轻税负和实现经济利益最大化的目的，在税收法律法规允许的范围内，对企业的经营、投资、理财、组织和交易等各项活动进行事先计划和安排的活动。税收筹划的成功受到多个因素的共同影响和制约。一般来说，税收筹划的影响因素主要包括以下几个方面：

（1）税收制度因素。税制的弹性和优惠政策决定了纳税人税收筹划的可能性和可操作空间。

（2）经济环境因素。企业在进行税收筹划时，除了结合自身经营状况之外，必须考虑外部环境的变化、财税政策的调整、企业经营前景的状况等外部环境因素，制订税收筹划方案，并根据环境的变化，适时调整税收筹划方案。

（3）执法因素。经济活动情况复杂，税收征管人员的业务素质参差不齐，造成了税收政策和执法水平的差异，这也为税收筹划提供了可利用的空间。执法因素主要表现在以下三个方面：自由裁量权、征管水平、监管部门之间的不协调。

（4）拥有一定的营业收入和经营规模。一定的营业收入与经营规模是纳税人实施税收筹划的基础。纳税人营业收入越多，经营规模越大，经营业务范围越广，经济行为越多，其涉税种类就越多，纳税状况就越复杂，税收筹划空间也就越大。

（5）具备税收筹划意识。纳税人税收筹划动力的强烈与否与其税收筹划意识密切相关，如果纳税人的税收筹划意识薄弱，甚至缺乏必要的税收筹划观念，那么即使有再好的外部条件，也不可能为纳税人带来效益。纳税人只有具备了一定的法律常识，意识到税收筹划的重要作用，才能在思想上指导自己的税收筹划行为。

（四）税收筹划与偷税、逃税、骗税、抗税、避税的区别

税收筹划的基本特点之一是合法性，而偷税、逃税、骗税、抗税等是违反税法的。

1．税收筹划与偷税

偷税是纳税人在纳税义务已经发生且能够确定的情况下，采取不正当或不合法的手段，以逃脱其纳税义务的行为。

2．税收筹划与逃税

逃税是指纳税人欠缴应纳税款，采取转移或隐匿财产的手段，妨碍税务机关追缴欠缴税款的行为。

3．税收筹划与骗税

骗税是指纳税人采取弄虚作假和欺骗手段，从国库中骗取了退税款的违法行为。

4．税收筹划与抗税

抗税是指纳税义务人以暴力、威胁的手段拒不缴纳税款的行为。

5．税收筹划与避税

避税是指纳税人利用税法漏洞或缺陷钻空取巧，通过对经营及财务活动的精心安排，以期达到纳税负担最小的经济行为。从某种意义上说，只要存在税收，就会有避税。

（五）税收筹划的基本方法

税收筹划是一种指导性、科学性、预见性很强的管理活动，目的是通过对生产经营活动合法的预先安排，使纳税人的税负最小化。税收筹划需要科学的方法，一般来讲，可以从纳税主体、课税对象、税率、纳税环节、纳税期限和税收优惠等税制要素进行税收筹划，也可以从税负转嫁、组织形式、临界点等切入进行税收筹划。

1．税制要素筹划法

税制要素包括征税范围、纳税主体、课税对象、税率、纳税环节、纳税期限、纳税地点和税收优惠等。它与税收筹划密切相关，直接影响纳税人的税负，因此有必要对每个税种的税制要素进行分析和研究，以达到科学税收筹划、减轻税负的目的。

（1）征税范围筹划法。

（2）纳税主体筹划法。

①避免成为纳税人。通过合理合法的税收筹划安排，使纳税人发生的经济业务不属于某种税的征税范围。该项业务就可以避免涉税，如通过企业合并会使原来企业间的购销环节转变为企业内部的原材料使用环节，从而合法合理地避免成为增值税纳税人，规避了增值税甚至消费税的纳税义务。

②不同纳税人之间的转化。不同纳税人之间的转化主要可以考虑增值税一般纳税人和小规模纳税人的转化、企业所得税和个人所得税纳税人主体形式的选择转化等。

③税基筹划法。在税率一定的条件下，税基越小，纳税人应承担的税款就越少。各个税种对税基的规定存在差异，使得纳税人对税基进行筹划成为可能。税基筹划方法的目标一般是实现税基的最小化，可以通过关联交易、税前扣除、减免税、选择有利的纳税方式和压低计税价格等实现。

④税率筹划法。税率筹划法主要是结合目前税法中常用的比例税率、定额税率以及个人所得税和土地增值税中的累进税率进行税收筹划。

⑤税收优惠筹划法。纳税人可以利用税法赋予其的税收优惠政策，如免税、减税、即征即退、税收加计扣除、税额抵免、税率优惠政策等进行税收筹划。

2．税负转嫁筹划法

税负转嫁是指纳税人将其所缴纳的税金转移给他人负担的过程。最终承担税负的人称为负税人。在税负转嫁的条件下，纳税人和真正的负税人是可以分离的，纳税人只是法律意义上的纳税主体，负税人是经济意义上的承担主体。纳税人实施税负转嫁策略，并不侵害国家利益，因为它只是改变了税款在不同经济主体之间的重新负担状况，没有减少国家应收税款的总量，也没有违反税法的规定。

3．组织形式筹划法

企业组织形式分类的第一个层次：国际上通常把企业组织形式分为三类，即公司制企业、合伙企业和个人独资企业。企业组织形式分类的第二个层次：在公司制企业内划分为两对公司关系，即总分公司关系和母子公司关系。

（1）子公司与分公司的税收筹划。子公司与分公司是现代大公司制企业常见的组织形式。子公司是对应于母公司而言的，分公司是对应于总公司而言的。不同于子公司，分公司不具备独立法人实体的资格。子公司是独立的法人实体，在设立公司的所在国被视为居民纳税人，通常要承担与该国的其他居民公司一样的全面纳税义务。母公司所在国的税收法规对子公司没有约束力，除非它们与所在国之间缔结的双边税收协定有特殊的规定。分公司不是独立的法人实体，在设立分公司的所在国被视为非居民纳税人，其所发生的利润与亏损与总公司合并计算。子公司作为居民纳税人，而分公司作为非居民纳税人。在东道国的税收待遇上，前者通常承担无限纳税义务，后者通常承担有限纳税义务。

（2）合伙企业及其税收筹划。合伙企业的税收筹划应关注以下要点：

①认真分析各国对合伙企业的法律界定和税收规定，并从其法律地位、经营和筹资便利、税基、税率、税收待遇等综合因素进行分析和比较。

②从多数国家来看，合伙企业的税负一般要低于公司制企业，这是合伙企业的税收利益所在。

③在比较税收利益时，不能仅看名义上的差别，更要看实际税负的差别。

（3）私营企业与个体工商户的选择。私人投资者在投资前，应通过自身投资的盈利状况及发展前景做仔细预测，综合考虑各种因素，最终作出最有利于自己的投资决策。

4．临界点筹划法

我国现行税收法律规定中存在大量关于临界点的规定，常见的优惠临界点主要有绝对数额临界点、相对比例临界点、时间期限临界点。当突破这些临界点时，该税种所适用的税率和优惠就会发生改变，这为纳税人进行税收筹划提供了空间。

5．业务转化筹划法

纳税人在遵守税法的前提下，通过业务转化筹划法可以寻找更大的节税空间，从而降低税负。例如，购买、销售、建房等业务可以合理转化为代购、代销、代建等业务，无形资产转让可以合理转化为投资或合营，企业雇员工资与非雇员劳务报酬之间可以相互转化，纳税人可以通过这些变通和转换寻找更大的节税空间。

6．资产重组筹划法

（1）合并筹划法。企业合并是实现资源流动和有效配置的重要方式，在企业合并过程中不可避免地涉及企业的税收负担及筹划节税问题。企业合并筹划是指企业利用并购及资产重组手段进行税收筹划。在税法规定的范围内，并购双方从税收角度事先对并购方案进行科学、合理的税收筹划和安排，改变其组织形式及股权关系，实现税负降低。

（2）分立筹划法。企业分立，是指一家企业（以下称为“被分立企业”）将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企业（以下称为“分立企业”），被分立企业股东换取分立企业的股权或非股权支付，实现企业的依法分立。企业分立有利于企业更好地适应环境和利用税收政策获得税收方面的利益。分立筹划法利用分拆手段，可以有效地改变企业规模和组织形式，降低企业整体税负。

（六）树立正确思维，合理开展税收筹划

1．深入理解税收，树立正确的纳税思维

税收不只有筹集财政资金的作用，更是国家调节经济的手段。在市场经济条件下，税收杠杆在实现国家宏观决策和调节经济运行方面有重要作用。从深层次讲，税收取之于民，用之于民。因此，纳税人应树立正确的纳税思维，不可利用非法手段减轻自身税负。纳税人与其偷偷摸摸逃税，不如光明正大地进行税收筹划。税收筹划既符合国家政策导向，又能获取税收利益。

2．税收筹划的基础是依法纳税

税收筹划应当合法，这是税收筹划赖以生存的前提条件，也是税收筹划成功的重要标准。因此，在实际操作时，纳税人首先要学法、懂法和守法；其次要处理好税收筹划与避税的关系。

3．了解公司业务是税收筹划的前提

税收筹划除了要了解各项税收政策之外，还要了解公司的业务架构，结合公司业务以及相关的条款进行梳理。因此，纳税人应根据公司特点、业务流程或产品生产流程尽量享受各类税收优惠政策，在合同中强调税收筹划的细节或关键词，不可全盘照抄其他企业或个人的税收筹划方案，这样才能制订好的税收筹划方案。

4．提升会计人员职业道德素养

会计人员作为企业纳税环节中的实际操作和执行人员，应当熟悉财经法规和国家统一的会计制度、税收制度，做到在自己处理各项经济业务时知法依法、知章循章，依法把关守口。企业有义务增强企业会计人员的法治观念，定期为企业会计人员普及税收新政策，帮助他们辨明法律上的是与非，促使他们在日常工作中依法办事，避免不法行为。