第二节 税收征纳法律关系
税收征纳法律关系，即税务机关与负有纳税义务（或扣缴义务、代征代缴义务）的自然人、法人或其他组织相互之间因为征税、纳税而发生的各种权利义务关系，包括在税收征纳过程中所发生的纳税人认定关系、税款缴纳关系、票证管理关系等。
税收征纳法律关系，包括税收实体法律关系与税收程序法律关系。调整税收实体法律关系的法律为税收实体法，调整税收程序法律关系的法律为税收程序法。
一、税收征纳法律关系的性质
关于税收法律关系的性质，有两种学说，即债务关系说与权力关系说。
（一）债务关系说与权力关系说简介
权力关系说的代表人物是德国行政法学家Otto Mayer，他认为应把税收征纳法律关系理解为国民对国家课税权的服从关系，税法虽可构成特别行政法的一种，但其构成独立部门法的理论必然性就不存在了。(1)
权力关系说重视征收机关在税收征纳法律关系中优越于人民的地位，其以行政权力为中心构建税法体系，忽视对纳税人权利的保护；在制度上，权力关系说认为税收债权必须经税务机关的行政行为方可成立。
1919年，德国制定《帝国税收通则》，该法第81条规定：“税收债务在法律规定的课税要件充分时成立。”以此为契机，Albert Hensel在1924年出版的《税法》一书中诠释第81条时认为：“法律行为的成立须以满足法定要件为前提。”后来学者进一步提出了债务关系说，认为税收法律关系是一种公法上的债权债务关系。
债务关系说强调征税主体与纳税人关系对等，重视纳税人权利保护，以税法构成要件和依法纳税构建税法体系；在制度上，债务关系说认为当税法规定的构成要件齐备时，税收债务即宣告成立，税务机关的行政行为不过是确认该债务的存在和确保该债务的履行。
尽管存在争议，但不是说权力关系说不承认税收实体法是一种债权债务关系，只是认为这种债务的发生以行政行为确认作为根据；债务关系说也并不否认税收程序法领域的权力服从性。
（二）权力关系说与债务关系说论战的演进（如表1-1所示）
表1-1 权力关系说与债务关系说比较
日本学者金子宏主张，税收实体法律关系的性质应遵从债务关系说，税收程序法律关系的性质应遵从权力关系说。
我们认为，税收实体法律关系的性质应遵从债务关系说，但税收程序也并非只能服从；对于严重违反正当程序的征税行为，行政相对人有通过正当途径抗辩的权利。
我国学者刘剑文教授认为“税法的研究必须以实体法为核心”(2)，程序权力需置于实体法的约束之下。
我国的税收实体法律关系主要遵从债务关系说，最为典型的是纳税义务发生时间规定与《税收征管法》中关于代位权、撤销权的规定。无论是保障纳税人的合法权益，还是保障国家税款的顺利入库，抑或是提高纳税人的税收遵从，都有重要意义。
二、税收征纳法律关系的主体
税收征纳法律关系的主体，是指税收征纳法律关系中依法享有权利和承担义务的当事人，通常一方为代表国家行使征税权利的税务机关，另一方为纳税人（或扣缴义务人）。
（一）征税主体
只有国家才能成为征税主体，但是具体履行职务的时候，只有税务局（国税、地税，目前国地税已经合并）、海关才能代国家行使公法意义上的征税权，即国家授权税务局、海关代其行使征税权利。为了表达方便，我们将行使征税权利的海关、税务部门统称为税务机关。
税务机关接受国家的委托对纳税人行使征税权利，相对国家而言，税务机关行使征税权利是一种义务，对国家的义务；相对纳税人而言，税务机关依法征收税款是一种权利。由于依法征税既是对纳税人的权利，又是对国家的义务，故这种权利未经国家允许，税务机关不得放弃，系税务机关的职权。
国家税务机关、纳税人三者之间的关系，见图1-1。
图1-1 征税各主体间的权利义务关系
国家与税务机关：公法意义上的委托关系，委托内容为代征税款。税务机关的义务是代国家征收税款；税务机关的权利是享有保障税款征收的一系列权利。
税务机关和纳税人之间：公法意义上的债务关系，即税务机关享有对纳税人征收税款的权利；纳税人享有税款缴纳过程中的依法、程序保障等权利，国家负有提供公共服务、保障基本权利的义务。
这里需要强调的是，增值税的纳税人本质上也是代国家征收税款，但是增值税的纳税人的这种代征权利明显不同于税务机关的代征权利。税务机关行使代征权利有国家赋予的行政权力予以支撑，且有刑事手段作为后盾；而增值税纳税人的代征权利，在相对方拒绝履行的时候，增值税纳税人只能自行先予以垫付，再通过民事诉讼途径追偿。
（二）纳税主体与扣缴义务人、代征代缴义务人
纳税人，是指依法负有纳税义务的单位和个人，和税务机关之间是直接的税收征纳法律关系。
扣缴义务人，是指依法负有代扣代缴、代收代缴义务的单位和个人。
扣缴义务人包括代扣代缴人和代收代缴（代征税款）人。
代扣代缴是指支付人在向经济往来中纳税人支付款项时，从所支付的款项中依法直接扣收税款代为缴纳。
代收代缴人是指与纳税人有经济业务往来，依法向纳税人收取税款并代为缴纳的单位和个人。
为了形象地说明这个问题，举例如下：A公司员工王某每个月工资1万元，王某是纳税义务人，有向国家缴纳个人所得税的义务，而A公司是扣缴义务人。
委托加工应交消费税是最典型的代收代缴例子，消费税由受托加工企业代收代缴。这种方式适用于对零星分散、不易控制的税源征收管理。
代征代缴义务人，是指税务机关依照法律、行政法规委托的单位和人员或法律、行政法规直接委托非经济往来中代为征收税款的单位或个人。我国的车辆购置税就是由税务机关委托交通管理部门代收代缴的，这里的交通管理部门就是代征代缴义务人。
代收代缴义务人和代征代缴义务人都是代国家征收税款，但有明显区别：代收代缴义务人与纳税人有经济往来，其代为征收的税款系对应的经济活动发生的税款；代征代缴义务与纳税人没有经济往来或虽然有经济往来，但是代为征收的税款和该经济往来无关。增值税一般纳税人本质就是代收代缴义务人。
这里要特别强调的是，扣缴义务人一旦代扣、代收税款或代征代缴义务人一旦代为征收了税款，纳税人的纳税义务即告完成，税务机关不得因为扣缴义务人或代征代缴义务人将税款私吞等因素而再次向纳税人征收税款，有退税义务时不得因此拒绝退税。
扣缴义务人、代收代缴义务人并非税收征纳法律关系中的征税主体，这是因为：当纳税人拒绝配合缴纳税款时，两者无法直接以税务机关具有的权力保障税款的实现。
三、税收征纳法律关系的内容
法律关系的内容是指法律关系主体所享有的权利和承担的义务，税收征纳法律关系的内容是指税收征纳法律关系的主体所享有的权利和承担的义务。征税主体的权利是纳税主体的义务，征税主体的义务是纳税主体的权利，权利与义务相对应。
（一）征税主体的权利义务
征税主体对国家的权利主要体现在：获得征收税款的权利、获得国家赋予其保障征收税款的权利；征税主体对国家的义务主要体现在必须依法征收税款，即对纳税人征税的权利不得放弃（职权），但这个不是狭义的税收法律关系的内容，而是税收行政法律关系的内容。狭义的税收法律关系是指税收征纳关系，即征税主体与纳税人、扣缴义务人、代征代缴义务人的关系。依据《税收征管法》对权利义务进行分类汇总，具体如下：
1．征税主体的权利（如表1-2所示）
表1-2 征税主体职权
2．征税主体的义务（如表1-3所示）
表1-3 征税主体义务
续表
（二）纳税主体的权利义务
1．纳税主体的权利（如表1-4所示）
表1-4 纳税主体的权利
续表
这里没有将税收筹划列入纳税主体的权利，是因为税法无权干预行为人对税收法律事实的选择，税收法律事实不属于税法调整的范围。除了明显没有商业目的而仅为了避税需要做纳税调整，税法原则上只能基于行为人既定的税收法律事实做税法上的评价，且即使是避税，充其量也只能做特别纳税调整而禁止评价为违法行为。故税收筹划是不言而喻的权利，无须规定。
2．纳税主体的义务（如表1-5所示）
表1-5 纳税主体的义务
四、税收实体法律关系（税收之债）的形成、变更、消灭
法律关系的形成、变更和消灭必须基于一定的条件，其中最为重要的两个条件就是法律事实和法律规范。
税收实体法律关系的发生、变更、消灭有其自身的特点，有别于民事法律关系以意思表示为基础的发生、变更、消灭。所谓事实模式，是指法律规范所规定的、能够引起法律关系形成、变更和消灭的客观情况和现象，包括事件和行为；法律规范是国家制定和认可的，以国家强制力保障实施的社会规范。法律规范的标准逻辑结构为：事实模式+法律后果。具体案件事实符合法律规范的事实模式是法律规范适用的原因，法律规范适用是具体案件事实发生的结果，绝对禁止以因为果。这里需要注意的是，不少法理学教程将法律规则的逻辑结构归纳为“行为模式+法律后果”，实际上，事实模式中的事实，既包括法律行为，也包括法律事件。故法律规则的逻辑结构不仅包括“行为模式+法律后果”，也包括“事件模式+法律后果”。
（一）税法适用的基本逻辑模式
为了表达方便，我们以“行为模式+法律后果”展开分析。实际上，税法规范包括了大量“事件模式+法律后果”的条文，在分析其基本逻辑模式的时候，可以直接参考“行为模式+法律后果”。
1．法律适用的基本模式
任何一个法律适用都是一个演绎的三段论，以法律规范为大前提，具体法律事实为小前提，最终适用结果为结论。
（1）法律推理三段论基础
法律推理通常系充分必要条件的命题，为了表达方便，可以转化为简单命题的三段论，见图1-2。
图1-2 行为应适用该法律规范的逻辑
三段论一：
大前提（全称肯定命题）：所有实施了符合A行为模式的行为的主体，都得承担A行为模式对应的法律后果。所谓符合A行为模式，是指具体行为的属性比对上了A行为模式的特有属性。
小前提：某主体是实施了符合A行为模式的行为的主体。
结论：该主体得承担A行为模式对应的法律后果，见图1-3。
图1-3 行为不应适用该法律规范的逻辑
三段论二：
大前提（全称肯定命题）：所有承担A行为模式对应的法律后果的主体，都必须是实施了符合A行为模式的行为的主体（该命题也可以表达为：所有没有实施符合A行为模式的行为的主体，都不得承担A事实行为对应的法律后果）。
小前提：某主体不是实施了符合A行为模式的行为的主体。
结论：该主体不承担A行为模式对应的法律后果。
（2）法律适用过程
在代入三段论之前，应当先行审查小前提的行为，即先行确定主体的行为，然后根据主体的行为找寻对应的法律规范，具体如下：
第一步：先行审查并且确定主体的行为。
这样做的目的是防止先入为主，因为任何代入法律适用的行为，都是过去的行为，都是依据证据还原的事实。
第二步：找出是否有对应的法律规范规定的行为与主体的行为要件吻合。
第三步：最后代入三段论，法律关系得以形成。
示例：
李四的行为系非法故意剥夺他人生命的行为。
非法故意剥夺他人生命的行为构成故意杀人罪。
所以，李四的行为构成故意杀人罪。
2．税法适用的基本模式
税法适用与一般法律适用的基本模式一样，都是典型的三段论。
税法的基本逻辑结构也是“事实模式+法律后果”。我们将税法上的事实模式称为税收事实模式，将对应的法律后果称为税收法律后果。增值税基本上是基于民事法律行为（销售或进口）而征收。
（1）税法适用三段论（主要基于增值税）：
三段论一：所有实施了符合A民事法律行为模式的行为的主体，都应当承担A民事法律行为模式对应的税法上的法律后果。
某主体是实施了符合A民事法律行为模式的行为的主体。
所以，该主体应当承担A民事法律行为模式对应的税法上的法律后果，见图1-4、图1-5。
图1-4 行为应适用税法规范
图1-5 判定税收行为是否合法的基础
税收征纳实体法律关系而言，当征税对象契合A税收事实模式时，如果行为人承担了A税收事实模式对应的法律后果，即为合法行为；如果逃避A税收事实模式对应的法律后果，则为税收违法行为。
三段论二：所有未实施符合A民事法律行为模式的行为主体，都不承担A民事法律行为对应的税法上的法律后果。
某主体未实施符合A民事法律行为模式的行为。
所以，该主体不承担A民事法律行为模式对应的税法上的法律后果，见图1-6、图1-7。
图1-6 行为不应适用该税收法律规范
图1-7 判定税收行为是否合法的基础
如果明知实际并未发生某民事法律行为，行为人对其开具或接受发票，除另有规定外，应为虚开。
（2）税法适用过程
a．先确定特定主体的具体民事法律行为。
b．判断特定主体的具体民事法律行为是否符合对应的民事法律行为模式。
c．特定主体的具体民事法律行为符合对应的民事法律行为模式，发生相应的税法上的法律后果；特定主体的具体案件事实不符合对应的民事法律行为模式，不发生相应的税法上的法律后果。
（二）税收实体法律关系的形成
税收实体法律关系的形成与一般法律的适用逻辑基本相同，所谓税收实体法律关系的形成，是指特定的法律事实（事件和行为，在增值税法律中指民事法律行为）符合税法规定的发生税收征纳法律关系的条件（税收事实模式），从而在税收实体法律关系主体之间形成权利义务关系（税收法律后果）。
主体（单位、个人或其他组织）发生符合税法规定的征税要件（税收事实模式）事实，形成税收实体法律关系；要防止以因为果（给定税收实体法律关系要求行为人发生税收法律事实），实务中常出现这样以因为果的情况。
推论过程：主体的事实已经确定，根据税法规定予以三段论。
发生了符合税法规定的征税要件具体事实的人，应当对其征税。
行为人A发生符合税法规定的征税要件具体事实的人。
所以，应当对行为人A予以征税。
具体到税法规范中，如行为人销售了一批货物，取得价款100万元，我们需要将行为人的这个销售行为代入税法关系中，看对应的税法规范是否有对应的征税要件与行为人的行为吻合；如吻合，则行为人的行为符合税法规定的征税要件，予以征税，税收实体法律关系得以形成。
这里提及一个非常重要的问题，即税收法律事实决定税收实体法律关系，要防止以税收实体法律关系来决定税收法律事实。通俗地说，即税收法律事实决定纳税义务（含发票行为），见图1-8。
图1-8 税收法律事实决定纳税义务（含发票行为）
税收法律事实决定纳税义务（含发票行为）中的“含发票行为”包括接受发票及抵扣行为等，下同。
1．形式符合税法规定不得评价为税法上的违法行为
形式符合税法规定就不得评价为税法上的违法行为，这在税收法规中非常普遍，也是共识。因为一旦突破这个底线，交易安全将荡然无存，而且也不符合法理，以相关规定为例：
（1）消费税批复及案例
国税函〔2002〕166号规定：“对啤酒生产企业销售的啤酒，不得以向其关联企业的啤酒销售公司销售的价格作为确定消费税税额的标准，而应当以其关联企业的啤酒销售公司对外的销售价格（含包装物及包装物押金）作为确定消费税税额的标准，并依此确定该啤酒消费税单位税额”。
依该批复举例：A公司对C公司销售啤酒价格为甲类啤酒的价格，需要缴纳消费税每吨250元；为了降低消费税适用税率，A公司按照乙类啤酒的价格（比甲类啤酒价格低）销售给其实际控制的B公司，然后由B公司以甲类啤酒的价格再销售给C公司，如此，消费税为每吨220元。
两种交易安排比较：
原交易：A公司→C公司（甲类啤酒价格，消费税为每吨250元）
设计后交易：A公司→B公司（乙类啤酒价格，消费税为每吨220元）→C公司（虽然为甲类啤酒价格，但是这里不再需要缴纳消费税）
设计后交易仅为了少缴纳消费税，不得因此认定“A公司开票给B公司，B公司开票给C公司，系虚开行为”。国家税务总局的意见仅做纳税调整，即按照关联企业对外销售价格确定消费税税率。
（2）《企业所得税法》及《企业所得税法实施条例》
《中华人民共和国企业所得税法》第四十七条规定：企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第一百二十条规定：企业所得税法第四十七条所称不具有合理商业目的，是指以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。
实务中经常出现这样的情况：本来A公司销售给C公司其产品或服务，因出于某种目的，A公司改为先销售给B公司，再由B公司销售给C公司。通常税务机关，只要求做纳税调整，而不认定其为违法行为。
（3）《特别纳税调整实施办法（试行）》（国税发〔2009〕2号）
第九十二条 税务机关可依据所得税法第四十七条及所得税法实施条例第一二十条的规定对存在以下避税安排的企业，启动一般反避税调查：
（一）滥用税收优惠；
（二）滥用税收协定；
（三）滥用公司组织形式；
（四）利用避税港避税；
（五）其他不具有合理商业目的的安排。
纳税人不具有合理商业目的，以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的的，充其量税务机关启动反避税调查，且反避税调查主要针对跨境贸易或支付，极少对国内交易发起反避税调查。即使行为构成避税，充其量是作纳税调整，而不得评价为违法行为。
（4）《一般反避税管理办法（试行）》（国家税务总局令2014年第32号）
该文件第二条第二款规定：
下列情况不适用本办法：
（一）与跨境交易或者支付无关的安排；
（二）涉嫌逃避缴纳税款、逃避追缴欠税、骗税、抗税以及虚开发票等税收违法行为（形式不符合税法规定）。
避税安排具有以下特征：
（一）以获取税收利益为唯一目的或者主要目的；
（二）以形式符合税法规定但与其经济实质不符的方式获取税收利益。
可以看出，判断税法上的合法与否，只能基于形式。只要形式符合税法规定，就不得判定为税收违法行为，充其量为避税。
实务中常出现这样的情况：B公司拥有财政补贴（如在税收洼地），本来A公司直接销售给C公司产品，为了减少税款，A公司改为先销售给B公司，再由B公司销售给C公司，未见认定为逃税或虚开。
为什么形式符合税法规定就不得判定税收违法行为？因为税收法律事实决定纳税义务（含发票行为）。一旦突破这个红线，整个市场交易安全将受到影响。
2．税收法律事实的有无决定纳税义务（含发票行为）的有无
譬如，王某中了500万元福利彩票，所以王某需要缴纳100万元的个人所得税；
禁止如下认定模式：
因为需要王某缴纳100万元的个人所得税，所以王某得去中500万元福利彩票。王某没有中500万元福利彩票，导致王某少缴纳100万元的个人所得税，所以认定王某逃税100万元。
3．税收法律事实决定纳税义务（开票行为）
譬如，甲卖给乙一件物品，卖价1万元。设物价实际市场价为5万元，则只能按照1万元作为计税基础来进行合法性评价。
禁止如下认定模式：
该物品市场价5万元，而甲只卖了1万元，国家税款减少，所以认定甲逃税。当然，行为人以明显低于市场价格交易而缺乏正当理由的，可以要求予以纳税调整，但是禁止评价为违法行为。
为达到同一个商业目的，行为人有A、B、C三种商业模式，分别需要缴纳税款1万元、10万元、100万元。行为人有权选择其中任何一种商业模式，不得以此作税收违法性评价。(3)
禁止如下认定模式：
行为人选择商业模式A，基于行为人选择C模式，将缴纳税款100万元，认定行为人逃税99万元（100万-1万），如图1-9所示。
图1-9 基于行为人交易模式税务处理
当然，行为人如果没有合理的商业目的，仅仅为了减少税款而选择不必要的商业模式安排，则可以按照实质重于形式要求补税（反避税），但不得评价为违法行为。
4．每个税收法律事实都必须有合法对应的税收处理方式
（1）不得基于税收法律事实直接认定税收处理违法，只能基于对税收法律事实的税收处理来判定税收处理是否合法（见图1-10）。
图1-10 税收法律事实决定纳税义务（含发票行为）
因为某种税收法律事实，所以需要进行某种税收处理方式；而不能是因为需要适用某税收处理方式，所以行为人要具备某种税收法律事实。“如金子宏认为，税法中的课税要件是将私人经济活动或经济现象定型化，这些经济活动或经济现象首先受私法的规范，而私法赋予其可选择法律形式的机会。如果纳税人选择的法律形式避开课税要件而达到经济目的，此种减少或排除税收负担的现象则为税收规避。”(4)（见图1-10）
所谓违反税法，是指税法规定对某税收法律事实应该进行某税收处理，行为人没有进行税法所要求的税收处理。
税法的调整和评价对象是“对税收法律事实的税收处理”，禁止评价税收法律事实本身是否合法。
示例：
假设王某违法所得100万，没有缴税，不能因为王某违法所得100万元是违法的，而认定王某没有缴税的行为也是违反税法的。
应当评价违法所得是否应当缴纳税款。如果应当缴纳税款而没有缴纳，则违法；如果违法所得本身不需要缴纳税款，则不缴纳税款合法。
再如，行为人生产销售假冒伪劣产品，正常纳税。不能认为其生产销售假冒伪劣产品是违法的，进而认定其税收处理违法。应当评价行为人对其生产销售假冒伪劣产品的税收处理是否合法。
另外，税收法律事实合法不代表税收处理行为就合法。如正常经营而逃税，经营行为本身合法，而税收处理违法。
（2）税收法律事实必须有合法的税收处理方式
如果一个税收法律事实，尤其是一个民商行为，无论如何进行税法处理都是违法的，则相当于税法禁止行为人出现某种税收法律事实本身。
再进一步，如果一个民商行为，无论对其如何进行税法处理，都被认为违反税法，则相当于税法直接禁止行为人从事某民商行为本身。这突破了税法所能调整的底线，将会冲击交易安全，扰乱法律和市场秩序，见图1-11。
图1-11 征税对象需对应合法的税务处理模式
除纳税调整之外，税法不得评价行为人为什么选择B交易模式而不是A交易模式；即使是特别纳税调整，也不得对其认定为违法行为。如果行为人选择了某种交易模式，则税法只能考虑：就行为人选择的交易模式，该如何开具发票？如何接受发票及抵扣？如何进行税收处理？
（三）税收实体法律关系的变更
税收实体法律关系的变更，是指税收实体法律关系的主体、内容的变更，一般不涉及客体的变更。
1．税收实体法律关系主体的变更
税收实体法律关系主体的变更，是指作为税收实体法律关系的主管税务机关或纳税义务的变更。
（1）主管税务机关的变更
基于某些情况，原本由A税务机关实施征税的，变更为B税务机关征税。“营改增”后，原本由地税部门征收的营业税，改为由国税部门征收的增值税；国地税合并后，原本由国地税各自征税的，统一由税务局予以征税。
（2）纳税义务人的变更
纳税义务人发生特定情形，原纳税义务由其他纳税主体予以承担，如纳税人发生合并、分立等情况。
《税收征管法》第四十八条 纳税人有合并、分立情形的，应当向税务机关报告，并依法缴清税款。纳税人合并时未缴清税款的，应当由合并后的纳税人继续履行未履行的纳税义务；纳税人分立时未缴清税款的，分立后的纳税人对未履行的纳税义务应当承担连带责任。
纳税义务人的变更，不仅包括纳税义务主体的变更，还包括救济主体的变更。例如，A税务机关对B公司予以了税务行政处罚，B公司被C公司吸收合并，那么C公司可以对A税务机关提起行政复议。
2．税收实体法律关系内容的变更
税收实体法律关系内容的变更，包括纳税金额的变更，如减税、免税，也包括税收债务履行期间、履行地点的变更。
（四）税收实体法律关系的消灭
税收实体法律关系的消灭，是指税收债权债务不复存在。
税收实体法律关系的内容基于法律规定，只能基于法律规定的方式消灭。主要包括：
1．履行
基于履行而消灭，通常是指依法缴纳税款。
2．抵消
民法上的抵消是指二人互负债务的时候，各自以其债权偿还对方的债务，而令其债务与对方的债务在同等金额内互相消灭。
增值税以其留抵税额抵消增值税欠税是典型的抵消。《税收征管法实施细则》第七十九条规定：当纳税人既有应退税款又有欠缴税款的，税务机关可以将应退税款和利息先抵扣欠缴税款；抵扣后有余额的，退还纳税人。
3．免除
税收债务的免除，通常是指申请免税。
《税收征管法》第三十三条 纳税人依照法律、行政法规的规定办理减税、免税。
地方各级人民政府、各级人民政府主管部门、单位和个人违反法律、行政法规规定，擅自作出的减税、免税决定无效，税务机关不得执行，并向上级税务机关报告。
4．时效
时效，是指税收债务经过一定时间，不再需要履行的情况。
《税收征管法》第五十二条 因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。
因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期可以延长到五年。
五、税收筹划和税收违法行为的区别
如何界定税收筹划与逃税、虚开，给出明确而清晰的区分方法，在实务中极为重要。即使是税务师职业资格考试教程，也说“税收筹划目前尚无权威的定义”。(5)出现这种情况，和税法、法学知识及思维的融合欠缺有关。
（一）税收筹划
通过调整税收法律事实本身而让行为人少缴纳、不缴纳税款的行为，是税收筹划。
税法适用的基本逻辑：
所有发生符合税法规定的征税要件具体事实（税收法律事实）的主体，都应当对其征税。
行为主体发生了符合税法规定的征税要件具体事实的主体。
所以，应当对行为主体予以征税。
税收筹划中，行为主体选择承担更低税款的税收法律事实，即在不同交易模式中，选择了承担更低税款的交易模式；但是，对交易模式的税收处理符合税法规定。(6)“北野弘久认为，避税理论上是介于节税与偷税之间的行为。但就实践而言，从纳税人权利保护的角度出发，‘避税行为有不应该接受任何法律性谴责的理由’”。需要注意的是，避税区别于税收筹划，避税的要点在于行为人设计的交易模式，本身毫无商业意义，缺乏商业实质。
（二）税收违法行为
实务中，税收筹划与税收违法行为尤其逃避税款的税收违法行为的界限经常被混淆。
税收违法行为的本质，是对行为人的税收处理不符合税法的规定，即在税收法律事实已经确定的情况下，对已经确定的税收法律事实的税收处理不符合税法规定。
税法上的违法评价，只能基于已经确定的税收法律事实，不得评价税收法律事实本身是否合法，且税收法律事实的合法与否、合理与否均与税法的违法评价没有因果关系。
如果行为人的税收法律事实是B，但是通过虚假手段伪装成A，则属于典型的税收违法行为。实体上的税收违法行为通常有以下几种情况：
1．掩饰已经发生的税收法律事实的真实情况
最常见的是纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者虚假申报。这些都是在税收法律事实已经确定的情况下，掩饰真实的税收法律事实行为。
2．伪造并未发生的税收法律事实
这主要见于虚开，行为人并未发生相应的交易。通过伪造相关证据，用于证明发生了相应的税收法律事实，进而达成不缴纳或少缴纳税款的目的。如行为人将交易情况完整地体现在账册上。
3．拒绝对已经发生的税收法律事实依法处理
例如，经税务机关通知申报而拒不申报、抗税、拒绝缴纳税款、逃避追缴欠税等。
总之，税收筹划是选择或改变税收法律事实，税收处理所依据的税收法律事实是符合事实的，且符合法律规定；税收违法行为，是掩饰已经发生的税收法律事实真实情况，或伪造并未发生的税收法律事实等等，总之，是指对税收法律事实的处理不符合规定。