第三章　中央企业管理会计应用体系的主要内容

第一节　中央企业管理会计应用框架

2003年国务院国资委成立，拉开了中央企业管理改革的序幕。同时，财政部《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》是第一次在国内正式提出管理会计体系建设工作的纲领性文件。该文件明确：“管理会计是会计的重要分支，主要服务于单位（包括企业和行政事业单位，下同）内部管理需要，是通过利用相关信息，有机融合财务与业务活动，在单位规划、决策、控制和评价等方面发挥重要作用的管理活动。”该指导意见及后续的《管理会计基本指引》对于完善中央企业管理会计体系具有重要意义。

为进一步将中央企业的管理会计工作与国际领先水平进行对标，我们研究了国际管理会计理论的历史沿革及各方研究结论，在综合评估之后，最终借鉴了AICPA和CIMA在2015年提出的管理会计框架。我们在该管理会计框架基础上，充分结合财政部提出的管理会计工具与要素，以及国务院国资委和央企在管理会计领域的实践，首次提出了包括引领推动、反映评价和保障保护三个价值驱动因素的“一体、两翼、三大支撑”框架。

一、应用框架基本内容——“一体两翼三大支撑”

一体：指的是通过管理会计的基本职能“业绩与评价”来“反映评价”企业价值创造的过程；也就是《基本指引》中管理会计的“决策、评价”作用，以及CICPA／CIMA框架中管理会计“解析过去”的功能。

左翼：指的是通过管理会计的高端职能“规划与执行”来“引领推动”企业价值创造的过程；也就是《基本指引》中管理会计的“规划”作用，以及AICPA／CIMA框架中管理会计“筹划未来”的功能。

右翼：指的是通过管理会计的延伸职能“资金与风险”来“保障保护”企业价值创造的过程；也就是《基本指引》中管理会计的“控制”作用，以及AICPA／CIMA框架中管理会计“控制现在”的功能。

三大支撑：指的是可以确保管理会计职能与流程发挥价值创造作用的必要条件：制度体系、组织体系和信息系统。三大支撑的选择符合财政部《指导意见》提出的“建设有中国特色的管理会计理论体系、指引体系、人才队伍、信息化和咨询服务的‘4+1’理论框架和发展体系”要求，是对其的提炼与总结。

为了更好地理解该应用框架（见图1），以下我们从纵向角度分为“五级”来详细阐述：

第一级：企业目标，即价值创造。价值创造是企业的终极目标，企业的经营管理活动皆需围绕其展开。管理会计的应用应为企业实现目标服务，因此价值创造也成为“应用框架”的基本出发点。

第二级：价值驱动因素，包括引领推动价值创造、反映评价价值创造和保障保护价值创造。明确各类管理会计职能及活动在价值创造过程中的不同作用，有助于更好地理解和运用管理会计，从而实现企业价值创造。

第三级：管理会计职能，包括规划与执行、业绩与评价、资金与风险。价值驱动因素需通过组织职能加以实现。涉及通过筹划实现长短期资源配置的管理会计活动，我们归纳为“规划与执行”职能类活动，目的是引领推动企业价值创造。涉及业绩确认、分析决策、绩效评价等管理会计活动，我们归纳为“业绩与评价”职能类活动，用于反映评价企业价值创造的过程。涉及控制经济过程、资金管理、风险管理、监管与合规类的管理会计活动，我们归纳为“资金与风险”职能类活动，用于保障保护企业价值创造。

第四级：管理会计流程。根据以上管理会计职能，我们将适用于中央企业的管理会计流程分为三类，分别为：

（1）引领推动价值创造（见图2）。企业的短期及中长期发展，最重要的考量是如何利用存量资产创造价值，以及如何通过资源优化配置和资源导向实现资源向高价值活动倾斜，实现增量突破，引领推动价值创造。与上述考量相关的管理会计流程为“应用框架”左侧的财务战略、投资评估、定价策略、税务筹划、全面预算管理、成本管理等。

（2）反映评价价值创造（见图3）。管理会计需通过对相关信息的利用，有机融合财务与业务活动，在单位规划、决策、控制和评价等方面发挥作用。相关的管理会计流程位于“应用框架”中间部分，包括管理报告、业绩确认、分析决策和绩效评价等。

（3）保障保护价值创造（见图4），与之相关的管理会计流程位于“应用框架”右侧，包括资金管理、资本管理、内控管理、内部审计、全面风险管理、监管与合规等。

第五级：支撑条件，包括制度体系、组织体系和信息系统。

“一体两翼三大支撑”的五级“应用框架”从多角度、多维度、多层次对中央企业管理会计应用体系进行了总结，并按价值创造过程通过严谨的逻辑在三角形架构中层次分明地加以体现，在反映内部各层、各类要素相互作用方式的同时，用完整严密的理论体系使价值创造脉络更加清晰。