第二节　国际管理会计应用发展历程

管理会计被认为首先出现于19世纪的美国，它起源于人们在商业过程中对成本记录以及成本控制的思考。早期的管理会计应用探索主要集中在如何准确地对成本进行记录、控制以及评价。这些理论在20世纪早期的发展奠定了管理会计的发展基础。在20世纪中期，管理会计除了在成本管理上进一步完善以外，还开始为企业的计划和控制提供信息。而在20世纪后期，价值创造成为管理会计的主题。具体来看，大致分为五个阶段。

第一阶段，管理会计概念初步形成。20世纪早期以前，管理会计的初步思维在该时期的简单商业活动中出现，可称之为“萌芽期”：在19世纪早期，商业交易和企业结构比较简单，彼时的管理目标在于如何使利润获取更多；随着工业革命发展，企业规模开始扩大，加工分类过程开始在企业出现，管理会计开始通过设定一些指标和收益来评价内部生产活动中的管理人员；到19世纪中晚期，交通及通信业的高速发展为大型层级企业提供了进一步获益的机会，企业可以在更广阔的区域进行资源更合理的分配，因而这个时期管理会计信息目的是激励管理人员和评估内部过程的效率；20世纪20年代，管理会计系统进一步与科学管理联系，多样化企业出现，面临着如何将资源分配到不同的产品线以产生最大收益的问题，投资回报率（ROI）被引入企业管理。

第二阶段，20世纪20—40年代，成本会计体系趋于成熟。在这个阶段，企业的生产流程变得复杂，产品线不断增加，管理会计的思考主要集中在如何确定和降低产品成本上，即成本会计及成本管理。与前一阶段不同，这一阶段企业的管理者形成了严谨、科学的系统来确定产品的成本。复杂的、针对多种产品的成本核算和标准成本以及差异分析都在这个时期出现，并且作为考核员工的依据。同时非财务信息的应用也开始被关注。

第三阶段，20世纪50—70年代，提供决策和控制信息支持。第二次世界大战以后，科学技术高速发展，产品更新加速，企业规模越来越大，市场竞争愈演愈烈。此时，管理会计发展由以前的事中控制成本、事后计算分摊成本和分析成本转移到预测、决策和规划成本，从而为管理者提供用于计划和控制的信息。主要特点有：一是实行目标成本管理，企业按照市场预测的客户所能接受的价格，确定产品售价和目标成本，有助于形成产品优化、成本降低的竞争优势；二是实施责任成本，企业将成本目标进一步分解为各责任中心的责任成本，进行责任成本核算；三是推行质量成本，20世纪60年代，质量成本概念基本形成，促使企业在提高产品质量的同时，进一步注重质量成本的分析；四是更注重解决企业内部问题，该时期出现了折现现金流方法（“DCF”）、全面质量管理（“TQM”）、决策树、实时生产系统（“JIT”）、物料资源计划等管理技术。

第四阶段，20世纪80年代，信息技术推动管理会计精细化。随着电子信息化的全面推进，全球化竞争不断加剧，技术变革速度更快，对管理会计的发展起到了深层次的推动作用。特别是信息技术的发展，颠覆了管理层能够取得的管理信息的质量和数量，并同时降低了成本，由此催生了更细致的成本核算和管理方法。因此，这个阶段管理会计关注如何进一步控制成本以及减少资源浪费，而且管理决策不再只是高层管理人员的工作，更多的决策信息也被提供给中层管理人员。对于管理会计的另一个挑战就是向各层管理人员提供更丰富且准确的决策信息。这个时代的技术是作业成本法（Activity-Based Costing）、目标成本、约束理论等管理方法。

第五阶段，20世纪90年代至今，实现战略导向和价值创造。随着互联网的全面普及、电子商务的出现，商业竞争全面进入全球化时代。管理会计的发展也再次跳出原有框架，与最先进的管理学思维接轨，将创造价值作为新的主题。这个时期，管理会计的发展重点转移到高效利用资源创造价值，并进一步提出了战略管理会计的概念。战略管理会计是在1981年由K．Simmonds在他的论文《战略管理会计》中最先提出的。他认为：“战略管理会计主要应该关注竞争对手的情况，对有关企业及其竞争者会计数据的提供和分析，目的是为了发展和控制企业战略。”战略管理会计强调直接服务于企业战略，其终极目标是为企业创造价值。战略管理会计通过对企业战略进行定位、分解等，将企业战略目标与管理职能相对应。目前，对于战略管理会计的方法尚无定论，通常认为常用的方法包括企业环境分析、价值链分析、成本动因分析、竞争对手分析等等。其中，平衡计分卡（Balanced Scorecard）被认为是这个时期管理会计理论与实践最为重要的发展之一。平衡计分卡是一种以“因果关系”为纽带，战略、过程、行为与结果一体化，财务指标与非财务指标相融合的绩效评价系统。通过财务维度、顾客维度、内部业务流程维度和学习与成长维度全面评价企业的经营绩效，而所有维度的评价都旨在实现企业的一体化战略，这是一种体现战略导向的超越财务本身的绩效评价系统。