第四节　应收及预付款项的核算

一、应收及预付款项的定义

应收及预付款项，是指小企业在日常生产经营活动中发生的各项债权。

应收及预付款项包括应收票据、应收账款、应收股利、应收利息、其他应收款等应收款项和预付账款。应收及预付款项应当按照发生额入账。

二、应收及预付款项的核算

（一）应收票据

小企业应设立“应收票据”账户，用来核算小企业因销售商品（产成品或材料）、提供劳务等日常生产经营活动而收到的商业汇票（银行承兑汇票和商业承兑汇票）。“应收票据”账户应按照开出、承兑商业汇票的单位进行明细核算。该账户期末借方余额，反映小企业持有的商业汇票的票面金额。

小企业应当设置“应收票据备查簿”，逐笔登记商业汇票的种类、号数和出票日、票面金额、交易合同号和付款人、承兑人、背书人的姓名或单位名称、到期日、背书转让日、贴现日、贴现率和贴现净额以及收款日期和收回金额、退票情况等资料。商业汇票到期结清票款或退票后，在“应收票据备查簿”中应予注销。

（1）小企业因销售商品、提供劳务等而收到开出、承兑的商业汇票，按照商业汇票的票面金额，借记“应收票据”账户，按照确认的营业收入，贷记“主营业务收入”等账户。涉及增值税销项税额的，还应当贷记“应交税费—应交增值税（销项税额）”账户。

【例2-10】2016年1月8日，甲公司对外销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明售价为1500000元，增值税税额为255000元；甲公司收到购货单位开出的不带息商业承兑汇票一张，票面金额为1755000元，期限为两个月；商品已发出，该批商品成本为800000元。两个月后，甲公司按票面金额收回款项，存入银行。

（1）2016年2月8日销售实现时，甲公司应编制如下会计分录：

（2）两个月后，收到款项时，甲公司应编制如下会计分录：

（2）持未到期的商业汇票向银行贴现，应按照实际收到的金额（即减去贴现息后的净额），借记“银行存款”账户，按照贴现息，借记“财务费用”账户，按照商业汇票的票面金额，贷记“应收票据”账户（银行无追索权的情况下）或“短期借款”账户（银行有追索权的情况下）。票据贴现的有关计算公式为：

票据到期值=票据面值×（1+票面利率）×票据期限

贴现所得=票据到期值-贴现利息

贴现利息=票据到期值×贴现率×贴现期

贴现期=票据期限-企业已持有的票据期限

【例2-11】甲企业2015年4月29日销售给本市M公司产品一批，货款总计100000元，适用增值税税率为17%。M公司交来一张出票日为5月1日、面值117000元、期限为3个月的商业承兑无息票据。甲企业于6月1日持票据到银行贴现，贴现率为12%。如果本项贴现业务在贴现时规定，银行不附有追索权，则甲企业应编制如下会计分录：

6月1日，甲企业到银行贴现，贴现期为2个月。

票据到期值=票据票面金额=117000（元）

贴现息=117000×12%×2÷12=2340（元）

贴现额=117000-2340=114660（元）

（3）将持有的商业汇票背书转让以取得所需物资，按照应计入取得物资成本的金额，借记“材料采购”或“原材料”“库存商品”等账户，按照商业汇票的票面金额，贷记“应收票据”账户，如有差额，借记或贷记“银行存款”等账户。涉及按照税法规定可抵扣的增值税进项税额的，还应当借记“应交税费—应交增值税（进项税额）”账户。以会计分录表示为：

借：材料采购（原材料、库存商品等）

应交税费—应交增值税（进项税额）

贷：应收票据（商业汇票的票面金额）

贷或借：银行存款等（倒挤差额）

（4）商业汇票到期，应按照实际收到的金额，借记“银行存款”账户，贷记“应收票据”账户。因付款人无力支付票款或到期不能收回应收票据，应按照商业汇票的票面金额，借记“应收账款”账户，贷记“应收票据”账户。

【例2-12】承例2-10，若两个月后商业承兑汇票的付款人无力支付票款，则甲公司应编制如下会计分录：

（二）应收账款

应收账款，是指小企业因销售商品、提供劳务等日常生产经营活动而应收取的款项。

应收账款包括小企业销售商品或提供劳务等应向购货方或接受劳务方收取的价款或代购货单位垫付的包装费、运杂费等。

应收账款有其特定的范围：第一，应收账款指因销售活动形成的债权，不包括应收职工欠款、应收债务人的利息等应收款项；第二，应收账款指流动资产性质的债权，不包括长期的债权（如购买的长期债券等）；第三，应收账款指企业应收客户的款项，不包括企业付出的各类存出保证金，例如租入包装物支付的保证金等。

小企业应设立“应收账款”账户核算小企业因销售商品、提供劳务等日常生产经营活动应收取的款项，应按照对方单位（或个人）进行明细核算。

（1）小企业因销售商品或提供劳务形成应收账款，应当按照应收金额，借记“应收账款”账户，按照税法规定应交纳的增值税销项税额，贷记“应交税费—应交增值税（销项税额）”账户，按照其差额，贷记“主营业务收入”或“其他业务收入”账户。

【例2-13】2015年5月20日，甲公司采用托收承付结算方式对外销售商品一批，货款为3000000元，增值税税额为510000元，以银行存款代垫运杂费60000元，已办理托收手续。商品已发出，该批商品成本为2000000元。甲公司应编制如下会计分录：

（2）收回应收账款，借记“银行存款”或“库存现金”账户，贷记“应收账款”账户。

【例2-14】承例2-13，甲公司待前已办理托收的货款到账时，应编制如下分录：

（3）小企业应收及预付款项符合下列条件之一的，减除可收回的金额后确认的无法收回的应收及预付款项，作为坏账损失：

①债务人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照，其清算财产不足清偿的；

②债务人死亡，或者依法被宣告失踪、死亡，其财产或者遗产不足清偿的；

③债务人逾期3年以上未清偿，且有确凿证据证明已无力清偿债务的；

④与债务人达成债务重组协议或法院批准破产重整计划后，无法追偿的；

⑤因自然灾害、战争等不可抗力导致无法收回的；

⑥国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。

应收及预付款项的坏账损失应当于实际发生时计入“营业外支出”账户，同时冲减应收及预付款项。《小企业会计准则》规定，不计提坏账准备。因此，应收及预付款项的坏账损失采用直接转销法核算。

【例2-15】承例2-13，甲公司前已办理托收的货款，若只收妥一部分计3500000元，确认有70000元无法收回时，甲公司应编制如下会计分录：

（三）预付账款

预付账款核算小企业按照合同规定预付的款项，包括根据合同规定预付的购货款、租金、工程款等。小企业核算预付账款，应当设立“预付账款”账户。在预付款项情况不多的小企业，也可以不设立“预付账款”账户，而将预付的款项直接计入“应付账款”账户的借方。“预付账款”账户应按照对方单位（或个人）进行明细核算。

小企业进行在建工程预付的工程价款，也通过“预付账款”账户进行核算。

（1）小企业因购货而预付的款项，借记“预付账款”账户，贷记“银行存款”等账户。

收到所购物资，按照应计入购入物资成本的金额，借记“在途物资”或“原材料”“库存商品”等账户，按照税法规定可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税费—应交增值税（进项税额）”账户，按照应支付的金额，贷记“预付账款”账户。补付的款项，借记“预付账款”账户，贷记“银行存款”等账户；退回多付的款项，则作相反的会计分录。

（2）出包工程按照合同规定预付的工程价款，借记“预付账款”账户，贷记“银行存款”等账户。按照工程进度和合同规定结算的工程价款，借记“在建工程”账户，贷记“预付账款”“银行存款”等账户。

（3）按照《小企业会计准则》的规定确认预付账款实际发生的坏账损失，应当按照可收回的金额，借记“银行存款”等账户，按照其账面余额，贷记“预付账款”账户，按照其差额，借记“营业外支出”账户。

【例2-16】2016年2月3日，甲公司采购材料1000000元。根据采购合同，甲公司向供货方预付货款50%。2月26日，甲公司收到供货方发来的原材料，验收无误，增值税专用发票记载的货款为1000000元，增值税税额为170000元。甲公司以银行存款补付剩余的价税款款项计670000元。

（1）预付50%的货款时，甲公司应编制如下会计分录：

（2）收到原材料并验收入库时，甲公司应编制如下会计分录：

（四）应收股利

小企业应设立“应收股利”账户核算小企业应收取的现金股利或利润，并按照被投资单位进行明细核算。

小企业购入股票，如果实际支付的购买价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利，已宣告但尚未发放的现金股利不计入投资成本。小企业按照实际支付的购买价款和相关税费扣除已宣告但尚未发放的现金股利作为投资成本，借记“短期投资”或“长期股权投资”账户；按照已宣告但尚未领取的现金股利，借记“应收股利”账户；按照实际支付的购买价款和相关税费，贷记“银行存款”账户。

在短期投资或长期股权投资持有期间，被投资单位宣告分派现金股利或利润，应当按照本企业应享有的金额，借记“应收股利”账户，贷记“投资收益”账户。

小企业实际收到现金股利或利润，借记“银行存款”等账户，贷记“应收股利”账户。

（五）应收利息

小企业应设立“应收利息”账户核算小企业债券投资应收取的利息。

购入的一次还本付息债券投资持有期间的利息收入，在“长期债券投资”账户核算，不在该账户核算。

（1）小企业购入债券，如果实际支付的购买价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息，应当按照实际支付的购买价款和相关税费扣除应收的债券利息后的金额，借记“短期投资”或“长期债券投资”账户，按照应收的债券利息，借记“应收利息”账户，按照实际支付的购买价款和相关税费，贷记“银行存款”账户。

（2）在长期债券投资持有期间，对于分期付息、一次还本债券投资，按照票面利率计算的利息收入，作如下会计分录：

借：应收利息

贷：投资收益

一次还本付息债券投资，按照票面利率计算的利息收入，作如下会计分录：

借：长期债券投资—应计利息

贷：投资收益

以上两种情况下，债务人应付利息的日子是不同的，前者每期都有利息产生，后者只有在到期时才会产生利息。

（3）实际收到债券利息，借记“银行存款”等账户，贷记“应收利息”账户。

（六）其他应收款

其他应收款，是指小企业除了应收票据、应收账款、预付账款、应收股利、应收利息等以外的其他各种应收及暂付款项。

其他应收款主要包括：（1）应收的各种赔款，如因小企业的财产等遭受意外损失而应向有关保险公司收取的赔款等；（2）应收的出租包装物租金；（3）应向职工收取的各种垫付款项，如为职工垫付的水电费，应由职工负担的医药费、房租等；（4）存出保证金，如租入包装物支付的押金；（5）其他各种应收、暂付款项。

小企业发生各种其他应收款项时，应借记“其他应收款”账户，贷记“库存现金”“银行存款”“固定资产清理”等账户。

小企业出口产品或商品按照税法规定应予退回的增值税款，也通过“其他应收款”账户核算。

（1）小企业发生的出口产品或商品按照税法规定应予退回的增值税款，其会计分录如下：

（2）按照《小企业会计准则》的规定确认其他应收款实际发生的坏账损失，其会计分录如下：

【例2-17】2016年3月10日，甲公司以银行存款为职工垫付医疗费5000元，并从其当月工资中扣回。

（1）2016年3月10日垫付款时，甲企业应编制如下会计分录：

（2）从其当月工资中扣款时，甲企业应编制如下会计分录：

【例2-18】2016年4月8日，甲公司租入包装物一批，以银行存款向出租方支付押金10000元。甲公司应编制如下会计分录：