第二章 税法总论
税法总论是整个税法在总体上共通的基本理论，它以税收的基本原理和法学的基本理论为基础，因而也称税法基础理论或税法基本原理。由于税法总论具有一定的法哲学意义，是进一步学习和研究税法的基础，因而它在税法学中居于十分重要的地位。下面分节介绍税法总论的主要内容。
第一节 税法的概念和特征
一、税法的概念
税法是调整在税收活动中发生的社会关系的法律规范的总称，它是经济法的重要部门法，在经济法的宏观调控法中居于重要地位。
税法在现代各国法律体系中的重要地位以及在现实中的重要作用早已尽人皆知。为了更好地理解税法的概念，有必要分析税收与税法的关系、税法的调整对象、税收法律关系及其性质三个问题。
税法与税收既有联系，又有区别。二者之间的联系表现在，税收活动必须严格依税法的有关规定进行，税法是税收的法律依据和法律保障。在现代法治国家，税收与税法是一一对应的，即有税收必有税法，有税法亦必有税收。亦即税收必须以税法为其依据和保障，而税法又必须以保障税收活动为其存在的理由和依据。
此外，税法与税收亦有区别。主要表现在，税收是一种经济活动，属经济基础范畴；而税法则是一种法律制度，属上层建筑范畴。国家和社会对税收收入与税收活动的客观需要，决定了与税收相对应的税法的存在；而税法则对税收活动的有序进行和税收目的的有效实现发挥着极为重要的保障作用。
由前述税法的概念可知，税法的调整对象是在税收活动中发生的社会关系，这种社会关系简称税收关系。正是由于税法与税收存在着上述的联系和区别，才使得税收关系成为税法的调整对象。
税收关系可以分为两大类，即税收体制关系和税收征纳关系。前者是指各相关国家机关因税收方面的权限划分而发生的社会关系，实质上是一种权力分配关系；后者是指在税收征纳过程中发生的社会关系，主要体现为税收征纳双方之间的关系。此外，税收征纳关系还可进一步分为税收征纳实体关系和税收征纳程序关系。上述税收关系的具体划分直接影响着税法体系的结构，也影响着对税法概念的认识。
上述的税收关系需经税法调整，方能成为税收法律关系。税收法律关系，包括税法主体依税法规定形成的税收体制关系与税收征纳关系，虽然同样包括主体、客体和内容三个方面的构成要素，但具体构成较为复杂。对此后面的有关部分还将作具体介绍。
税收法律关系是与税法紧密相关的。没有税法，就没有税收法律关系。对于税收法律关系的性质，曾长期存在“权力关系说”与“债务关系说”的争论，这场争论对税法理论的发展产生了深远的影响。
权力关系说以德国著名学者奥托·梅耶（O.Mayer）为代表，认为税收法律关系是国民对国家的一种权力服从关系，国家是权力意志的主体，纳税义务需经过“查定处分”这一行政行为才能创设。因此，整个税收法律关系就是以课税处分为中心的权力服从关系。
债务关系说以另一位德国学者阿尔伯特·亨泽尔（A.Hensel）为代表，认为税收法律关系是国家请求纳税人履行税收债务的一种公法上的债务关系，纳税义务只需满足税法规定的课税要素即可成立，而并非依行政机关的课税处分来创设。这种观点在德国的《税法通则》中亦得到了体现。
上述两种观点分析问题的角度是不同的：权力关系说更侧重于税收的征收权和征收程序；债务关系说更侧重于强调纳税人对国家负有的税收债务。但仅从上述任何一个角度都很难对全部税收法律关系的性质作出全面的概括。因此，对不同的税收法律关系应区别对待。目前，已有越来越多的学者认为，税收征纳实体法律关系是一种公法上的债权债务关系。
二、税法的特征
税法所具有的特征是税法区别于其他部门法的本质特点，深入研究税法的特征有助于加深对税法的概念的理解。一般说来，税法的特征可以分为基本特征和引申特征两大类，现分述如下：
税法的基本特征有两个，即经济性与规制性，这与整个经济法的特征都是一致的，只不过税法的这两个特征表现得更为突出。
税法的经济性特征体现在：（1）税法作用于市场经济，直接调整经济领域的特定经济关系，即税收关系。税法的适度调整有助于弥补市场缺陷，节约交易成本，提高经济效率。（2）税法能反映经济规律，从而能够引导市场主体从事经济合理的市场行为，不断地解决效率与公平的矛盾。（3）税法是对经济政策的法律化，它通过保障税收杠杆的有效利用，能够引导经济主体趋利避害。
税法的规制性特征体现在，税法能够把积极的鼓励、保护与消极的限制、禁止相结合，审时度势，灵活规制，以实现预期的经济、社会和法律目标。
税法的经济性特征与规制性特征是密切相关的，并且，在经济法的各部门法中表现得十分突出。税法的两大基本特征的存在，源于税法调整对象的特殊性。没有税法所调整的特定的税收关系，税法便不可能凸显出经济性与规制性的基本特征。
在税法的基本特征的基础上，还有学者概括出了税法的一些引申特征，主要有：
（1）成文性。由于税法是规定国民纳税义务的法，是一种侵权性规范，因而税法必须采取成文法形式，以对课税要素作出明确规定，从而使税法具有成文性的特征。
（2）强制性。由于税收具有单方强制性，税法是公法、强行法，因而税法具有突出的强制性的特征。基于税法的强制性，任何机关和个人均不得无法律根据地擅自减免税，也不得任意排除税法的适用。
（3）技术性。由于税法的规定既要确保税收收入，又要与私法的秩序相协调；既要尽量减少对经济的不良影响，又要体现出适度的调控，因而税法具有较强的技术性。这种技术性的特征在税法的构成要素的设计及税法的实施方面体现得尤为突出。
第二节 税法的地位和体系
一、税法的地位
税法的地位，通常是指税法在法律体系中是否具有不可替代的独立存在的理由和价值。而税法在法律体系中是否具有自己独立的地位，取决于它是否能够成为一个独立的法律部门。
依据一般的法理，一国的法律体系由多层次的部门法组成，而部门法则由具有共同调整对象的、或称调整相同性质的社会关系的法律规范组成。税法因其具有自己独立的调整对象，即税收关系，因而所有的调整税收关系的法律规范就可以组成税法这一独立的法律部门，并且，该法律部门能够与其他法律部门相区别，从而使税法在法律体系中具有独立的、不可替代的地位。
关于税法在法律体系中的具体位阶，过去曾存在一定的争议，但这并不能影响其独立的法律部门的地位。在把经济法分为宏观调控法和市场规制法两大类，并且宏观调控法包括财政法、税法、金融法和计划法的情况下，税法便是经济法的一个部门法，并且是经济法的宏观调控法中的重要组成部分。在这种认识下，税法不能成为行政法或狭义的财政法的部门法。
二、税法的外部关系
税法的外部关系，是指税法作为一个部门法同与其密切相关的其他部门法之间存在的区别和联系。研究税法的外部关系，有助于进一步加深对税法的地位的理解，有助于进一步加深对税法的概念和特征的理解。
由于税收涉及的领域十分广阔，因而以税收关系为调整对象的税法与几乎所有的部门法均密切相关。现仅对税法与几个主要部门法的关系略作阐述。
由于宪法是根本法，是制定法律的依据，因而宪法中有关税权分配、公民纳税义务等方面的规定，是制定税法的重要基础。正因为如此，税法的内容不得与宪法相抵触，税法的执行也不得违宪。此外，现代税法还必须体现宪法中的保障公平和正义、提高经济效率、增进社会福利的基本精神。
税法与经济法的联系至为密切。作为经济法体系中的一个重要组成部分，税法在宗旨、本质、调整方式等许多方面与经济法在整体上都是一致的。但同时，税法作为经济法的一个具体部门法，在调整对象、特征、体系等许多方面又有其特殊性。因此，经济法与税法是共性与个性、整体与部分、普遍性与特殊性的关系。
税法与行政法的联系亦甚为密切。由于在形式意义上的税法中，特别是有关税收征管程序方面，存在着许多行政法规范，并且，税法的执行主体主要是行政机关，税务诉讼一般也是行政诉讼的一部分，因而过去亦有人认为税法即税收行政法，是行政法的一部分，足见两者联系之密切。尽管如此，两者仍有较大区别，尤其在调整对象、宗旨、职能、法域等方面，税法与行政法还是大不相同的。
税法与民商法的区别是明显的，前者属于公法，后者属于私法。但两者同样存在着密切的联系。税法的调整通常是以民商法的调整为基础的，经由民商法调整所确立的私法秩序，对税法的有效调整起着重要的作用；同时，私法秩序的形成也越来越多地受到了税法中的强行法规范的影响，这与税法对市场经济活动的影响日益深入有关。如果说税法与行政法、经济法存在着交叉关系，甚至是包含与被包含的关系，那么，在税法与民商法之间则存在着法律调整上的互补关系。
税法是与社会法相平列的经济法中的一个部门法，因而税法与社会法有着明显的区别。但由于税法直接关系到社会产品的分配和分配是否公平，因而税法也具有一定的社会性，与社会法的关系也很密切。税法不仅要保障经济公平，而且要保障社会公平，并通过社会保障税、所得税、遗产税和赠与税等税种来实现这些目标。税法与社会法一样，都是实现社会政策目标的重要工具。
税法与刑法属于不同的法域，其区别是显见的。但两者都是侵权性规范，都属于可以影响国民财产权利的公法，因而两者在法理方面有许多共通之处。此外，由于严重违反税法的行为构成犯罪，因而在形式意义上的税法和刑法中均有关于涉税犯罪的规定。在惩治税收领域的犯罪方面，税法与刑法的联系甚为密切。
税法可分为国内税法与国际税法，国际税法是国际法与税法紧密联系的结合部。随着经济活动的日益国际化，加强税收领域的国际协调甚为必要。正因为如此，当代各国普遍注意尊重相关国家的征税权，在关税减让、避免国际双重征税和偷漏税等领域，展开了卓有成效的国际合作，缔结了大量的税收条约、协定等，促进了税法在国际层面的发展，也丰富了国际法的内容。
三、税法的体系
税法的体系是各类税法规范所构成的协调统一的整体，其具体的结构及构成该体系的诸多税法规范的分类，取决于税法的调整对象。
依据前述对税法对象的认识，税法所调整的税收关系可分为两类，即税收体制关系与税收征纳关系。与此相对应，调整上述税收关系的税法规范也可分为两类，即税收体制法与税收征纳法。此外，由于税收征纳关系还可分为税收征纳实体关系与税收征纳程序关系，因此，税收征纳法相应地还可分为税收征纳实体法与税收征纳程序法。
上述的税收征纳实体法依其所涉税种及税种的征税对象的不同，还可进一步分为商品税法、所得税法和财产税法，它们在整个税法体系中居于十分重要的地位，需要适时适度变动，以保障宏观调控的有效实施。因此，税收征纳实体法是税法体系中最具活力的部分。
由上述分析可知，税法体系在结构上包括税收体制法和税收征纳法两大部分，并且，后者还包括税收征纳实体法和税收征纳程序法。其中，税收征纳实体法还包括商品税法、所得税法和财产税法。正是这些不同层次的税法规范的集合，构成了税法体系的整体。
在税法体系的各个组成部分中，税收体制法是规定有关税收权力的分配的法律规范的总称，它在税法体系中居于基础和主导地位，没有税收体制法就不可能有税收征纳法。税收征纳实体法作为规定征纳双方实体权利义务的法律规范的集合，在税法体系中居于主体地位。税收征纳程序法作为规定税收征管程序及相关主体程序权利义务的法律规范的集合，对于保障税法主体的实体权利的实现具有重要意义，在税法体系中居于保障地位。
可见，上述三个方面的法律规范是相互补充、相辅相成的，并且，在数量比例关系和各自的定位上也是合理的，从而使整个税法体系在理论上能够成为一个和谐统一的整体。
此外，税法体系同前述的税收体系也是密切相关的，从某种意义上说，税法体系也就是税收体系在法律上的表现，集中反映了人们在法律上对于税制的理解。有关税法的上述三个组成部分的具体内容，本书在后面的税法分论部分还将作具体介绍。
第三节 税法的宗旨和原则
税法的宗旨与原则是税法理论中的重要问题。对其进行深入研究，有助于更好地理解税法的概念、特征、地位与体系等理论问题，同时，也有助于提高税法的立法质量和执法水平，因而具有重要的理论意义和实践意义。
一、税法的宗旨
税法的宗旨，或称税法的目的，通常是指税法调整所欲达到的目标。它是税法的制定和执行的基点和出发点。
税法作为经济法的部门法，其宗旨与整个经济法的宗旨是一致的。从经济和法律的角度来看，经济法作为直接作用于市场经济的法律，既应促进经济效率的提高，以推动经济主体各自最大化目标的普遍实现，也应保障经济公平和社会公平，以维护社会公共利益。有鉴于此，经济法的宗旨可以概括为：通过协调运用各种调整手段来弥补传统民商法调整的缺陷，以不断解决个体的营利性和社会公益性的矛盾，兼顾效率与公平，从而促进经济的稳定增长，保障社会公共利益和基本人权，调控和促进经济与社会的良性运行和协调发展。
税法的宗旨与上述经济法的宗旨是完全一致的，对此可作如下分析：民商法是与私人经济相对应的，其调整无力解决在提供公共物品等方面存在的市场失灵等问题，而税法的调整则可以弥补民商法调整的上述缺陷。税法的直接目标是保障税收的各项职能的有效实现，即通过获取财政收入和提供公共物品，有助于解决个体营利性和社会公益性的矛盾；通过有效地实施再分配和配置资源，实现宏观调控和增进社会福利与平等的目标，以求兼顾效率与公平；通过保障经济公平与社会公平，来促进经济的稳定增长，增进社会公益，保障基本人权。在实现上述目标的基础上，税法的最高目标是调控和促进经济与社会的良性运行和协调发展。
由上述分析可知，税法的宗旨与整个经济法的宗旨在根本上是完全一致的，它包括税法的直接目标和最高目标两个方面。税法的直接目标通常体现在税法的规定之中，并往往被理解为税法自身的宗旨，主要是保障税收三大职能的有效实现。它具体表现为保障有效获取财政收入、有效实施宏观调控和保障经济与社会的稳定三个目标。税法的最高目标是税法理论或理念上的目标，是在税法的直接目标实现的基础上，税法调整力求达到的更高层次的目标。
税法的宗旨在税收法制建设方面亦非常重要。在立法方面，税法的宗旨应是各种税收法律、法规的首要条款，税法中的其他条款均不得与之相违背。在税法的实施方面，执法者在具体适用税法时，也必须体现税法的宗旨。
二、税法的原则
为了有效地实现上述税法的宗旨，必须认真贯彻税法的原则。税法的原则主要包括基本原则和适用原则两大方面。
税法的基本原则是在有关税收的立法、执法、司法等各个环节都必须遵循的基本准则，主要包括税收法定原则、税收公平原则和税收效率原则。
税收法定原则也称税收法定主义，是指税法主体的权利义务必须由法律加以规定，税法的各类构成要素都必须且只能由法律予以明确规定；征纳主体的权利义务只以法律规定为依据，没有法律依据，任何主体不得征税或减免税收。
税收法定原则起始于英国，它与市民阶级反对封建君主恣意征税的运动不可分割，并与“无代表则无税”的思潮和“议会保留原则”密切相关。税收法定原则具体包括以下三个原则，即课税要素法定原则、课税要素明确原则和依法稽征原则。
课税要素法定原则要求税法构成要素中的实体法要素必须由法律加以规定，税法主体、征税客体、计税依据、税率等课税要素以及与此相关的征纳程序的立法权应由立法机关行使，行政机关未经授权，无权在行政法规中对课税要素作出规定。
课税要素明确原则要求课税要素必须由法律尽量作出明确的规定，以避免出现歧义。为此，有关创设税收权利义务的规范在内容、宗旨、范围等方面必须确定，以使纳税义务人可以预测其负担。
依法稽征原则要求税收行政机关必须严格依据法律的规定征收，不得擅自变动法定课税要素和法定征收程序，因而该原则也称合法性原则。依据该原则，没有法律依据，税收行政机关无权决定开征、停征、减税、免税、退税、补税。
上述的税收法定原则在法理上与刑法上的罪刑法定原则是一致的，它在税法的基本原则中占有至为重要的地位。此外，税收公平原则和税收效率原则是当代税收的两大基本原则，在税收的立法、执法、司法等各个环节必须体现其基本精神，因而这两大原则同样也被确定为税法的基本原则。
税收公平原则要求税收负担必须在依法负有纳税义务的主体之间进行公平分配，在各种税收法律关系中，纳税主体的地位必须平等。依据这一原则，必须普遍征税、平等征税、量能课税。
税收效率原则要求税法的制定和执行必须有利于提高经济运行的效率和税收行政的效率，税法的调整必须有利于减少纳税主体的奉行成本和额外负担，以降低社会成本。在法律的经济分析日渐受到重视的情况下，该原则的地位也在日益提高。
税法适用的原则是在税法的解释、税收的征纳等具体适用税法的过程中应遵循的准则。税法适用的原则主要有以下几个：
1.实质课税原则
实质课税原则是指对于某种情况不能仅根据其外观和形式确定是否应予课税，而应根据实际情况，尤其应当注意根据其经济目的和经济生活的实质，判断是否符合课税要素，以求公平、合理、有效地进行课税。
对于实质课税原则，许多国家的税法均有规定。例如，德国《租税调整法》曾规定，不得借民法上的形式及其形成可能性之滥用而减少纳税义务。如有滥用情形，应依相当于该经济事件、经济事实及经济关系的法律状态，课征相同的税收。此外，日本、韩国等国家的税法也都有关于实质课税原则的规定。
依据实质课税原则，课税的具体对象如果仅在名义上归属于某主体而在事实上实质归属于其他主体时，则应以实质的归属人为纳税人并适用税法；同时，在计税标准上也不应拘于税法上关于所得、财产、收益等各类课税对象名称或形式的规定，而应按其实质内容适用税法。[9]
税法具有一定的外观性和形式性的特征，即着重基于某种事实或法律关系的外观状况是否符合课税要件，来判定是否予以征税，从而形成了广泛适用的形式课税原则，这是税收法定原则的基本表现形式。但若对税收法定原则作广义和深刻的理解，由于税法要体现公平、正义的精神，因而在该原则中同样应包含实质课税原则。实质课税原则的适用有助于弥补僵化地理解税收法定原则所造成的缺失，从而可以防止对法律的固定的、形式上的理解而给量能课税造成的损害。因此，实质课税原则能够在一定程度上对形式课税原则起到补充作用，但这种补充是非常有限的。[10]在存在税收规避、虚伪行为等情况时，适用实质课税原则对于有效征税具有重要作用。
2.诚实信用原则
诚实信用原则并非仅是民法或私法上的基本原则，而是公法与私法共通的一般法律原则，因而同样可以适用于税收法律关系。
诚实信用原则要求征纳双方在履行各自的义务时，都应讲信用，诚实地履行义务，而不得违背对方的合理期待和信赖，也不得以许诺错误为由而反悔。因此，这一大陆法系的重要原则在英美法系中也称“禁反言原则”或“禁止反悔原则”。
诚信原则的适用有利于保护当事人的信赖利益，是对税收法定原则的形式上的适用的补充。但是，该原则的适用亦须严格加以限制，且应满足下列条件：（1）税收行政机关对纳税人提出了构成信赖对象的正式主张；（2）纳税人的信赖值得保护；（3）纳税人已信赖税收行政机关的表示并据此已为某种行为。[11]
3.禁止类推适用原则
凡税法皆有漏洞，是否可以适用类推以弥补漏洞？一般认为，依据税收法定原则，在税法上应禁止类推适用，这同样是税法适用的一项原则。因为税法作为侵权性规范，必须保持其稳定性，因而应依文义解释，或参照税法的宗旨进行解释，而不得作任意的扩张或类推解释；同时，类推也未必合于立法原意，立法的缺陷应由立法机关解决，不应由类推来解决，否则即有悖于税收法定原则这一基本原则。[12]
4.禁止溯及课税原则
在税法的解释和适用上，应考虑到课税的平衡和税法条款的制定目的，不应使纳税人的财产受到不当的侵害。在对某事实是否已符合课税要件存有疑义时，一般要作出有利于纳税人的推定。在这种思想的指导下，自应实行禁止溯及课税的原则。
禁止溯及课税原则要求新颁布实施的税收实体法仅对其生效后发生的应税事实或经济关系产生效力，而不能对其生效之前所发生的应税事实或经济关系溯及课税，这是对纳税主体的实体权利的保障，有助于防止纳税人的财产受到不当侵害。
禁止溯及课税的原则在税法上往往表现为“实体从旧，程序从新”的原则，即纳税人的实体权利义务存在于新税法生效之前的，依从旧税法的规定；纳税人程序上的权利义务存续期间发生税收程序法更新情况的，依从新税法的规定。对此在后面还会讨论到。
第四节 税法的渊源和效力
一、税法的渊源
从形式意义上说，税法的渊源是指税法规范的存在和表现形式。它包括国内法渊源和国际法渊源两个方面。前者如宪法、法律等；后者如国际条约、协定等。
税法的渊源直接影响到税法的效力和具体适用，因而它也是税法效力得以产生的源泉。一般认为，税法的渊源主要是：
宪法作为国家的根本大法，包含着有关税收和税法的规范，是各国制定税法的最重要的基础。具体的税法必须与宪法的精神相一致，不得含有违宪的条款，否则将导致具体的税法规定无效。
由于税收法定原则是税法至为重要的基本原则，因而法律应是税法最主要的渊源。事实上，许多国家都非常注意税收法律的制定，从而使法律在实际上亦真正成为税法的最主要的渊源。
在税法的立法体例上，主要存在综合立法和分税立法两种模式。前者是把各税种征管方面的共通事项全部纳入一部法律中加以规定，如美国的《国内税收法典》和德国的《税法通则》；后者是将各个税种加以区分并分别单独制定相应的税法，我国大陆和台湾地区都属于此模式。这一模式虽然便于法律的修补，但在立法上却容易造成重复和矛盾的情况。因此，借鉴某些国家的立法经验，制定一部《税收基本法》或《税法通则》，也是较为必要的。
根据国家立法机关的授权，国家的最高行政机关可以制定税收方面的行政法规。我国国务院就曾经在1984年和1994年的税制改革中，制定了大量的税收方面的条例。因此，行政法规在我国实际上是一个非常重要的税法渊源。
部门规章的制定主体是国务院的各个职能部门。有关税收的政府规章主要是由财政部、国家税务总局和海关总署为税收法律、法规制定的实施细则等，它们对税收法律、法规中规定的课税要素和征管程序具有明确、补充说明的作用，因而一般也将其归入税法的渊源。
在实行分税制的情况下，地方立法机关可以依法就某些地方税制定地方性法规。我国地方税的立法权如果下放到省级，则省级立法机关即可制定税收方面的地方性法规，从而使地方性法规亦可成为税法的渊源。
随着世界经济一体化的发展和国际税收协调的日益加强，国家间的税收条约（包括协定）的数量也呈迅速上升趋势，从而使条约也成为税法的重要渊源。在广义的税收条约中，税收协定占有相当大的比例，尤其是避免对所得财产进行双重征税和防止偷漏税的协定，数量更大。至于关贸总协定（GATT）及后来的WTO规则，更是税收方面国际协调的杰作。随着世界经济的发展，条约（包括协定等）作为税法渊源的地位必将越来越重要。
二、税法的效力
税法的效力是指税法对一定范围的主体在一定的时空范围内适用所产生的法律上的约束力和强制力。税法的效力源于税法的渊源，并有其发生的特定范围。税法发生效力的范围也称为税法的适用范围或效力范围，它是研究税法效力问题的核心。
税法的适用范围主要包括三个方面，即税法的时间效力、空间效力和主体效力。
税法的时间效力即税法在时间上的适用范围，是指税法效力的存续期间。由于具体的税法规范存在着立、改、废，因而其从生效至废止的这段时间，即为税法在时间上的适用范围。
税法的时间效力还涉及税法的溯及力问题。由于法律一般不能适用于生效前的事实和关系，因此如前所述，不溯及既往原则或禁止溯及课税原则也是税法适用上的一般原则。尤其当法律变更可能会使已发生的纳税义务更为加重时，由于对纳税人更为不利，且违反了税收法定原则，妨害了税法的可预测性和稳定性，从而可能造成对国民权利的不当侵害，因而一般都主张不能溯及适用。
不溯及既往原则往往用于实体方面，在程序方面则可不受该原则约束。许多学者在税法适用上主张“实体从旧，程序从新”原则。所谓实体从旧，是指在税法变更前已经发生的实体法上的税收债务，仍应适用税收债务发生时的税收实体法，而不应适用新的税收实体法。所谓程序从新，是指不论税收债务是发生在旧法时期还是新法时期，在执行程序上均应适用执行当时的新的税收程序法。当然，在各个国家的不同历史时期，在上述原则的适用上也会有所不同。
税法的空间效力是指税法发生效力的地域范围。一般说来，一国的税法在空间上的适用范围仅限于该国主权所及的全部领域之内，在特殊情况下也会产生税法的“域外适用”问题。
在通常情况下，由国家立法机关和行政机关制定的税收法律、法规统一适用于全国，而由地方立法机关制定的地方性税收法规则仅适用于该地方所辖领域。但由于各国情况千差万别，因而在税法的空间效力上也不尽相同，这往往与各国具体的政治体制、分税制的财政体制、历史传统、民族区域自治等密切相关。
例如，香港特别行政区的存在，就使中国税法在地域上的适用范围没有及于主权领域的全部，从而形成了特殊的税法法域（澳门特别行政区的情况亦与其相似）。根据《香港特别行政区基本法》规定，所有于1997年6月30日依然生效的香港法律，包括普通法、衡平法、条例附属立法和习惯法，除与基本法相抵触或经香港特别行政区的立法机关作出修改者外，均予以保留。[13]香港特别行政区保持财政独立。香港特别行政区的财政收入全部用于自身需要，不上缴中央人民政府。中央人民政府不在香港特别行政区征税。[14]香港特别行政区实行独立的税收制度，自行立法规定税种、税率、税收宽免和其他税务事项。[15]
依据上述规定，在中国内地普遍适用的税法在香港是不适用的，同时，在1997年6月30日依然生效的税务条例、税务规则及判例法在1997年7月1日后仍会继续适用，而基本的税收政策亦会维持不变。[16]不仅如此，由于香港可以“中国香港”名义单独同世界各国、各地区及有关国际组织签订和履行税收协定，保持和发展税务关系，加之我国目前已同外国签订的税收协定所列税种仅适用于内地，因而内地已执行和即将执行的税收协定也不能适用于香港。
税法的主体效力也称税法的对人效力，指税法发生效力的主体范围。税法依其渊源的不同，不仅有一定的地域或空间上的适用范围，而且也有一定的主体适用范围。税法的主体适用范围取决于一国的税收管辖权，而在税收管辖权方面，各国较为普遍地采用的是属人主义和属地主义。其中，属人主义或称属人原则是指，依据该原则，只要纳税主体是本国居民，则不论其在境内抑或境外，本国税法均对其适用。属地主义或称属地原则是指，依据该原则，不论是本国人、外国人或无国籍人，不论是本国企业或外国企业，只要其经济活动或财产位于本国境内，或者有源于本国境内的所得，则本国税法即对其予以适用。
上述的属人原则和属地原则，是各国行使税收管辖权通常遵行的基本原则。在相关国家均同时采用上述两个原则的情况下，就会发生税收管辖权的冲突，这种冲突往往需要通过签订税收协定或进行国际税收协调来加以解决。
此外，在采用属人原则的情况下可能会导致一国税法的域外适用。但是，有时也存在税法适用除外的情况。例如一国税法对外国的国家元首、外交使节、国际组织的官员就是不适用的，这也是1961年《维也纳外交关系公约》等国际公约作出的规定。[17]
第五节 税法的历史和现状
一、税法历史沿革的一般情况
税收的历史同国家的历史一样悠久。自从税收产生以来，税收的发展大体上经历了三个发展阶段，即古老的直接税阶段、间接税阶段和现代直接税阶段。[18]与此相适应，税法的内容亦随之不断地发生变化，各类税收规范的比重自然也在不断变化。
在古代社会，无论是亚洲各国的田赋或土地税，还是欧洲各国的什一税，都是对农业收获物课征的直接税，都被称为古老的直接税。在那个“朕即国家”，“法自君出”的时代，不可能存在体现现代民主、法治精神的税法。
在人类社会从古代社会进入到近代社会的过程中，随着资本主义社会初期商品经济的发展，以商品为征税对象的间接税逐渐取代了古老的直接税，与此同时，近代税法也得以随之产生和发展。例如，英国1628年的《权利请愿书》提出，非经国会同意，臣民可以不被强迫缴纳任何赋税、特种地产税、捐献及其他各种非法捐税，而国王非经国会法案表决同意，不宜强迫任何人征收或缴付任何负担。这通常被认为是体现了民主、法治精神的近代税法的开端。此后，在英国1689年的《权利法案》中，又重申了上述精神。继英国之后，美国在1787年的《美利坚合众国宪法》中，规定了国会在税收、国债等方面的权力；法国在1789年的《人权与公民权宣言》中也规定了税收方面的专门条款。至于德国1919年的《魏玛宪法》，则更是较为全面地规定了联邦对于各邦赋税之征收及其种类、联邦的税收立法权等内容。上述各国宪法及相关规范性文件有关税法规范的规定，较为充分地体现了近代税法的精神，为现代税法的发展奠定了重要的基础。
随着市场经济由自由竞争阶段发展到垄断阶段，现代税法也随之应运而生。现代税法在秉承近代税法的精神的同时，不仅强调对税收收入的保障功能，而且也强调对市场经济的宏观调控以及对经济与社会稳定的保障功能。随着现代市场经济的发展，税法的作用越来越显著。近些年来，各国均制定了大量的税法，从而使税法在各国法律体系中均占有十分重要的地位。
二、我国税法的历史沿革
我国的税收制度历史甚为悠久。早在夏商周时期，我国就已有了以贡、彻、助为主要形式的租赋制度。在漫长的封建社会，各朝代曾进行过多次“变法”或“改革”，几乎每一次改革都与税收制度密切相关。[19]尽管这些“变法”与西方国家的近代税法不尽相同，但同样也体现了法律在保障国家税收收入方面的重要作用。
例如，秦朝的商鞅变法，开征了田赋和人头税；汉武帝则实行盐铁官营和酒的专卖制度，这些措施都在一定程度上有助于增加朝廷的财政收入。此外，在变法的过程中，税收制度也不断地得到发展。例如，北魏孝文帝曾实行均田制，使土地占有规范化，税收负担均平化。唐初仍沿用均田制，实行租庸调法；在唐朝末期，改行分夏秋两季征税的“两税法”。此法被一直沿用至明朝。明朝的大学士张居正则于1581年实行了“一条鞭法”，一改近两千年来赋役平行征收的惯例，由征收实物税转向征收货币税，等等。这些都体现了税收制度的缓慢进化。
自清末开始引进西洋法律直至1949年，尽管在中国也曾制定或实施过一些税法规范，但由于种种原因，税法实效欠佳，从而使现代税法的精神未能得到有效的体现。
中华人民共和国成立以后，税收立法亦几经波折，直到改革开放以后，才进入到一个新的发展时期，这突出地表现为1984年和1994年分别进行的两次规模宏大的税制改革以及由此带来的税法体系的日渐完善。
1984年进行的税制改革主要是工商税制的改革。当时中国正在从计划经济体制向有计划的商品经济体制转轨，所得税制度的改革是此次改革的核心。而1994年进行的税改则是规模空前的，是为适应市场经济的发展而进行的改革。其改革内容涉及商品税、所得税等各个领域，并且，这场改革取得了很大的成功，而且至今仍在完善之中。2014年以来，我国进一步加强税收立法，制定和修改了一大批税收法律、法规，从而使中国的税收法制建设进入到了一个新的发展时期。
三、我国税法的现状
依据“一税一法”的原则，我国现在开征的税种均有相对应的税收法律或行政法规。从广义上说，大致上已经做到了有法可依。但若严格依据税收法定原则，大量的行政法规还应进一步上升为法律，尤其是各类税收暂行条例，更需在已取得的大量实践经验的基础上上升为法律。
我国的税收体制法尚有许多需要完善之处。由于在宪法中对于相关国家机关的税收权力划分缺少充分规定，相关的组织法或其他法律也没有予以说明，因而有关税收体制的法律规范仅体现在某些行政法规中，这是其不完善之处。有关税收体制的法律规范应当体现在宪法及相关法律之中。
我国的税收征纳实体法已经初具规模。有关所得税的基本法律都已统一由国家立法机关来制定。但是，商品税和财产税的各种税收条例尚有待于上升为法律。同时，各类税收征纳实体法的立法技术尚有待于进一步提高。
我国的税收征纳程序法已形成以《税收征收管理法》为骨干法的体系。但在有关程序的规定以及立法技术等方面，仍有待于进一步加强。尤其是如何强化税收征管，防止和制裁税收逃避等违法行为，更是这一领域法制建设的长期任务。
四、我国内地现行税法与香港、澳门税法的关系
香港、澳门回归祖国以后，上面谈到的我国现行税法并不适用于香港、澳门特别行政区，由此产生了内地现行税法与香港、澳门税法的关系问题。依据《香港特别行政区基本法》的规定，香港特别行政区实行独立的税收制度，自行立法规定税种、确定税目税率、税收宽免和其他税务事项。香港同胞来内地投资或从内地取得收入，继续比照适用我国现行对外国公司、企业和其他经济组织以及外籍个人的税收政策，中央人民政府将继续鼓励香港同胞到内地投资，凡依照有关税收法规履行纳税义务者，均可继续比照享受我国对外国投资者的税收优惠政策。澳门特别行政区的情况亦与之类似。
此外，由于内地和香港、澳门分别实行不同的税收制度，因而同样可能产生税收管辖权的冲突，这种一国内的区际冲突同样需要协调，这在所得税领域体现得最为明显。例如，基于避免对所得的双重征税的考虑，《内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税的安排》已正式出台，该《安排》的《备忘录》已于1998年2月11日在香港正式签署。[20]此外，《内地和澳门特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》也于2003年12月27日签署，并于2004年1月1日起执行。[21]
上述的《安排》是为了避免两地对同一所得的双重征税，以两地的现行税收法规为基础，协调划分两地的税收管辖权的制度安排。在税收法规与《安排》规定不一致时，应以《安排》为准。同时按照通行惯例，在实际处理《安排》与税收法规的关系时，应遵循“孰优”原则，即当税收法规所规定的税收待遇优于《安排》时，可以按照税收法规处理。[22]从实践情况来看，上述《安排》的有效实施，对于缓解和解决内地与香港、澳门特别行政区在税收管辖权方面的冲突，促进相关税法制度的进一步完善，都是很有裨益的。[23]