第一章　避税那些事儿，你知道多少

第1节　纳税人应该具备的筹划意识

当纳税人认为税负较重时，首先想到的，不应该是偷税，而应该是合理避税，进而达到节税的目的。因为偷、骗、抗、欠税只能饮鸩止渴，其结果很可能将企业带入不归路。最终不仅葬送了企业的前程，对相关责任人的职业生涯也会造成难以估量的损失。

为此，纳税人应该主动具备的筹划意识如下：

1．价格筹划意识

所谓价格筹划意识，指纳税人在进行经济活动时，要具有运用转让定价进行节支筹划的意识。

由于转让定价潜在着巨大能量，近些年来，已经被税务机关列为重点稽查的对象。尽管这样，转让定价具有很强的灵活性和隐蔽性，特别是在专利技术、商标使用权等无形资产的转让方面，仍然具有很大的弹性空间。所以，利用转让定价进行节支筹划，是纳税人应该具备的一个重要筹划意识。

JS省某卷烟厂拟销售10标准箱卷烟（每标准箱250标准条，每标准条200支卷烟），并打算把每一标准条的销售价格从62元提高到72.8元（城建税和教育费附加暂忽略不计），每一标准条成本为30元，企业所得税税率为25%。那么，该烟厂提升产品价格后，净收益是否也能跟着增加？

根据我国现行对卷烟分类及消费税的规定，每标准条卷烟价格在70元以上，为甲类卷烟，消费税税率适用于56%，并加收0.003元/支；每标准条卷烟价格在70元以下（含70元），为乙类卷烟，消费税税率适用于36%，并加收0.003元/支。

那么，首先，在调价前，该卷烟厂总计应缴纳的消费税为：

10×（250×62×36%+250×200×0.003）=57300（元）；

该卷烟厂在缴纳消费税与企业所得税后的收益为：

（10×250×62-10×250×30-57300）×（1-25%）=17025（元）。

在调价后，该卷烟厂应缴纳的消费税为：

10×（250×72.8×56%+250×200×0.003）=103420（元）；

该卷烟厂在缴纳消费税与企业所得税后的收益为：

（10×250×72.8-10×250×30-103420）×（1-25%）=2685（元）。

通过比较可见，每一标准条卷烟的价格虽提高了10.8元，但企业的税后净收益总额却下降了17025-2685=14340元。为什么会出现这样的情况呢？若设每标准条香烟的临界价格为P元，则有公式：P-P×56%≥70-70×36%。

解得P≥101.8182（元）。也就是说，该卷烟厂只有将香烟价格调整到不低于101.8182元，才可以实现税后净收益增加；而这时，卷烟厂自然还要考虑市场承受能力。所以，消费税税目中，对于实行从量全额累进计税的税目，只要价格的增长幅度超过定额消费税的增长幅度，价格的提高，才能给企业带来超额收益。

另外，在我国现行税法中，实行从量全额累进计税的只有啤酒税目，每吨啤酒在出厂价格（不含增值税，含包装物及包装物押金）不超过3000元时，定额税为220元，超过3000元时，定额税为250元。因此，在不考虑其他税金的情况下，每吨啤酒的临界点计税价格应为3030元，否则，价格的提高将会增加企业的税负。

2．规避筹划意识

所谓规避筹划意识，指纳税人要具有利用税法中关于某些临界点的规定，进行节支筹划的意识。这些临界点可以分为税基临界点和优惠临界点两大类。例如，土地增值税规定，房地产开发商建造普通标准住宅出售，若增值额没有超过扣除项目金额的20%，则免征土地增值税；若超过了20%，应就其全部增值额按规定计征土地增值税。

那么，地产纳税人就可以利用“20%”这一临界点，将增值额控制在不足20%的范围内，从而规避应纳税额。当然，这是相对而言的，纳税人应该统筹考虑，尤其要关注收益和成本比较，力争达到企业合法利益最大化。不应该仅为了规避一点税款，就把自己限制在一个很小的规模里。如果那样，就得不偿失了。

3．优惠筹划意识

所谓优惠筹划意识，指纳税人要具有充分利用国家税收优惠政策的意识。通常情况下，国家为了某种宏观调控的目的，会对一些纳税人和征税对象给予鼓励和照顾，从而扶持其发展，比如鼓励出口退税、为高新技术企业减轻企业所得税负担等。

对于纳税人来说，应该积极利用国家的税收优惠政策。由于这些税收优惠政策是国家明文规定的，所以操作性较强。基于这种国家税收优惠政策的筹划，不仅可以有效地减轻企业税负，还能使产业布局符合国家宏观调控的需要，一般也不会成为税务部门的稽查重点，可谓一举三得。

所以，纳税人在筹划避税时，一定要具备优惠筹划的意识。

SX省某物资批发企业，年应纳增值税销售额300万元，会计核算制度也比较健全，符合作为一般纳税人条件，适用17%的增值税率。但该企业准予从销项税额中抵扣的进项税额较少，仅占销项税额的10%。

这时，该企业需缴纳增值税为：

300×17%-300×17%×10%=45.9（万元）

若将该企业分设为两个批发企业，各自作为独立核算单位，那么一分为二后的两个企业年应纳增值税销售额分别为160万元和140万元，便适用6%的征收率。这时，原企业需缴纳的增值税合计为：

160×6%+140×6%=18（万元）

可见，划小核算单位，分立为两家小规模纳税人，可以节税27.9万元。

4．弹性筹划意识

所谓弹性筹划意识，指纳税人要具有利用税法弹性进行节支筹划的意识。税法中的弹性，是在税率、税额、优惠和惩罚性措施等内容中存在的一定幅度，从而给纳税人留有丰富的筹划空间。例如，营业税里娱乐业的税率为5%～20%。那么，对于一些同时营业餐厅和娱乐场所的企业而言，就可以通过筹划，选择最有利于自己的税率纳税。当然，纳税人的筹划应该获得税务部门的认可。

弹性筹划要坚持一个总原则和三项分原则。一个总原则是：增加利润，降低损失；三项分原则是：税率、税额最小，优惠最大，惩罚最小。

SH市某歌舞厅2014年2月收取门票费2万元，台位费3万元，点歌费1万元，烟酒、饮料费4万元。已知歌舞厅营业税税率为20%。

那么，该歌舞厅当月应纳的营业税为：

（20000+30000+10000+40000）×20%=20000（元）

根据我国《营业税暂行条例》规定，娱乐业的营业额为经营娱乐业收取的全部价款和价外费用，包括门票收费、台位费、点歌费、烟酒、饮料、茶水、鲜花、小吃等收费，并统一按20%的营业税税率征收。假如该歌舞厅内单独设立一个烟酒、饮料小卖部，并专门办理营业执照单独核算，这种娱乐业混合销售行为就变为兼营行为，应分别计算纳税。此时，歌舞厅应纳营业税变为：

（20000+30000+10000）×20%=12000（元）

独立出来的小卖部应纳增值税为：

40000÷（1+17%）×17%=5811.97（元）

筹划后，原歌舞厅需缴纳税款为17811.97元，可以节省税款2188.03元。

5．空白筹划意识

所谓空白筹划意识，指纳税人要具有利用税法空白进行节支筹划的意识。税法空白，是指依据税法总纲应该有而实际上却没有的税法内容，这种情况出现的原因是立法者的失误或技术研究水平不够。例如，当电子商务在我国悄然兴起、并蓬勃发展时，这方面的税法条文却由于技术原因而未能制定。

现实中，很多纳税人在熟读税法的基础上，利用国家税收立法方面的空白，积极进行节支筹划。纳税人的这种行为，又推动国家不断地完善立法工作；这种相互作用的结果，将推动行业的进一步规范发展。一般来说，基于空白筹划意识的避税，可能会缺乏相应税法的显性支持，如果筹划不当，可能会落入偷税的窠臼。如此一来，违法的风险也就随之增大了，因而在实际操作中，我们不是很提倡这种筹划方法。

6．漏洞筹划意识

所谓漏洞筹划意识，指纳税人要具有找出税收中的漏洞，并相应地进行节支筹划的意识。应该说，任何国家的税法，无论如何先进、臻于完善，总会存在一定漏洞，比如税收立法上的漏洞、税收征管上的漏洞等。

对于纳税人而言，要找出税收中的漏洞，需要很强的专业能力，而且基于漏洞的节支筹划，还需要从法律层面获得税务部门的认可。假如税务部门从法律层面不认可这种筹划，纳税人不仅徒劳，甚至有可能面临违法的风险。所以，漏洞筹划连同空白筹划，因其违法操作级数较高，所以均不是我们本书要重点研究的内容。

总之，纳税人在筹划时，一方面要进行“成本—收益”分析，另一方面还要进行“风险—收益”分析。

第2节　税法是合理避税的依据

合理避税之所以“合理”、“合法”，是因为它符合相关税法规定，没有违反税法。可以说，税法是合理避税的最基本依据。没有税法作为依据，“合理避税”将失去相应的意义。

所谓税法，是指国家制定的用以调节国家与纳税人之间，在纳税方面的权利和义务关系的法律规范的总称。那么，我国都有哪些税法呢？

1.《税收征管法》

我国的《税收征管法》全称为《中华人民共和国税收征收管理法》，旨在调整税收征收与管理过程中所发生的各种社会关系。从适用范围上看来，《税收征管法》只适用于税务部门负责征收的各种税收。

就现行有效税种而言，具体适用于增值税、消费税、营业税、资源税、企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税、土地使用税、土地增值税、车船使用税、车辆购置税、印花税、城市维护建设税等征收管理。此外，对于中国同外国缔结的有关税收的条约、协定中，同该法有不同规定的，则依照有关条约、协定的规定办理。

《税收征管法》第一百一十二条规定：耕地占用税、契税、农业税、牧业税的征收管理，按照国务院的有关规定执行。关于由海关负责征收的关税以及海关代征的进口环节的增值税、消费税，则依照法律、行政法规的有关规定执行。

2．其他法律依据

我国的税法从立法角度上来看，有多个层次，既有全国人大及其常委会制定的税收基本法律，如《税收征管法》、《企业所得税法》、《个人所得税法》等；还有国务院制定的税收行政法规，如《增值税暂行条例》、《消费税暂行条例》等。此外，还有财政部、国家税务总局和海关总署制定的税收规章，如实施细则、通知、办法等。

对于纳税人来说，要想做好合理避税的筹划，就需要首先熟悉并掌握这些税法。在此基础上，才能策划出优秀的筹划方案，从中优化选择，使企业在节支筹划中实现合法利益最大化。

第3节　节支筹划的基本思路

节支筹划不是盲目进行的，要在客观环境允许的范围内实施。总体而言，在宏观上，节支筹划要受国家政策和经济形势的影响；在微观上，节支筹划要考虑企业经营状况和人文环境等因素的影响。所以，纳税人进行节支筹划，关键是要找到切入点。

1．税基调节

所谓税基，即计税的技术。进行税基调节，就是纳税人通过缩小税基的方式来减轻税收负担。由于税基是计税的依据，因此在适用税率一定的条件下，税额的大小与税基的大小成正比，税基越小，纳税人负有的纳税义务就越轻。

例如，企业所得税计算公式为：应纳所得税额=应纳税所得额×所得税率。在这里，“应纳税所得额”是税基，在“所得税率”一定的情况下，“应纳所得税额”随“应纳税所得额”的减少而减少，此即税基调节原理。

可见，税基是决定纳税人税负高低的主要因素。同时，不同税种对税基的规定也存在很大差异，所以对税基进行筹划，可以实现税基的最小化，并达到税后利益的最大化。

一个纳税人在2013年有10万元的应纳税所得。现在，他有两个孩子，这两个孩子都没有应纳税所得。假如这位纳税人没有将收入转移，那么他需面对的边际税率为40%；如果他分别转移1万元的收入给两个孩子，他的应纳税所得剩下8万元，税基减少，边际税率随之降为35%；这两个孩子各接受1万元，边际税率为20%。我们接下来对比税基调节前后的应纳税额变化。

在税基减小前，该纳税人需要缴纳的所得税额为：

10×40%=4（万元）

该纳税人在分散收入后，税基减小为8万元；两个孩子的应纳税所得为2万元。基于两者不同的边际税率，总共需缴纳税款为：

8×35%+2×20%=2.8+0.4=3.2（万元）

前后比较，发现税基调节后，减少应纳税款：

4-3.2=0.8（万元）

对于纳税人而言，在合理合法的情况下，少缴纳8千元，意味着减轻税负，从而在资金持有上更具优势。

2．税率选择

通常情况下，在不同地区、不同行业以及不同性质的企业里，会有不同的税率。因此，纳税人通过税率选择进行节支筹划，从而使其所拥有的课税对象适用于较低的税率，以达到减轻税负的目的。

税率是征税对象的征收比例或征收额度，它是计算税额的尺度。目前，我国实行的主要税率有定额税率、比例税率、累进税率等。

（1）定额税率

所谓定额税率，是按征税对象确定的计算单位，直接规定一个固定的税额。现在，我国采用的定额税率有资源税、车船使用税和消费税中的黄酒、啤酒、汽油、柴油等。由于定额税率从量计征，与产品价值没有直接的关系，所以，企业减轻税负的首选方法便是提高定额税率产品的单位销售价格。

由于利润是收入减去成本费用后的余额，因此提高实行定额税率产品的单位销售价格，就达到了减轻单位产品销售价格的税费负担的目的。

（2）比例税率

所谓比例税率，指对同一征税对象，不分数额大小，规定一个相同的征收比例。现在，我国采用比例税率的税种有增值税、营业税、资源税、从价计征的消费税、企业所得税等。尽管不同的税种都采取比例税率的形式征收税款，但不同税种的比例税率并不相同。

虽然同一税种的不同税目可能都采取了比例税率，但不同税目的比例税率也并不完全相同。所以，只要税率比例存在差异，不同税种、不同税目的税负就会不同。此外，比例税率是法定的，企业无法改变法定的税收比例，但可以通过对具体税率所针对的征税对象进行筹划，从而使具体的征税对象符合具体税目的特征，并按具体税目纳税，达到低税负的目的。

在现实中，税法规定的税目是确定的，但经济活动却具有模糊性和动态性。企业不能改变法定的税率，却可以改变经济活动的性质，进而使之成为按某种特定的税目、税率征税的对象。

可见，以税率为对象进行节支筹划，并不在于税率本身，而在于通过比较不同税率的税目、税负，发现税负较轻的税目，并确定节支筹划的方向。

（3）累进税率

所谓累进税率，是把征税对象的数额划分等级，在此基础上规定不同等级的税率。征税对象数额越大的等级，税率就越高。通常情况下，累进税率多用于所得税和财产税，对调节纳税人收入有特殊的作用和效果。基于此，各种所得税一般都采用累进税率。

某外资企业拟向我国SH市某公司进行投资，经市场调研，本项投资计划每年可获红利500万元。

现在，该外资企业面临以下两种方案：

① 在中国境内设立此项投资的实际管理机构；

② 在我国境内既不设立实际管理机构，也不设立代理机构。

对于第一种方案，若外资企业在我国境内设立了此项投资的实际管理机构，则一般认为属于中国的居民纳税人，应按25%的税率计算缴纳企业所得税，数额为：

500×25%=125（万元）

对于第二种方案，外资企业既不在我国境内设立此项投资的实际管理机构，也不设立代理机构，则属于我国的非居民纳税人。这种情况下，按其来源于中国境内所得的10%来计算并缴纳预提所得税，数额为：

500×10%=50（万元）

由于适用不同的税率，该外资企业可以少缴税款：

125-50=75（万元）

3．创造优惠

所谓税收优惠，是国家为了配合完成一定时期的政治、经济和社会发展总目标，通过税收征管，采取相应的激励和照顾措施，以减轻某些纳税人应履行的纳税负担，并用来补贴纳税人的某些活动或相应的纳税人。

对于纳税人来说，在进行节支筹划时，能够充分利用国家的税收优惠政策，显然对节支筹划有立竿见影的效果。比如，我国对不同地区制定了存在差别的税收优惠政策。这样的话，投资者在选择企业的注册地点时，可以利用国家对高新技术产业开发区、贫困地区、保税区、经济特区的税收优惠政策，从而节省大量的税金支出，改善企业的资金流。

在实际运用中，企业通过税收优惠政策，实现税后利润最大化，这是企业实施节支筹划常用的方式。当然，企业在基于税收优惠政策进行节支筹划时，应掌握以下技巧：

（1）在适用多项税收优惠政策时，要进行比较分析，在综合平衡后做出选择。

由于某项税收优惠政策总是针对特定的税种而设计，企业一般需要同时缴纳多种税（如增值税或营业税、所得税等），这些税之间又往往存在此消彼长的关系。因此，当企业同时适用多项税收优惠政策时，必须通过比较分析，综合平衡，以获取税后利益最大化或特定税收目标效率最大化为标准而做出选择。

要做到这一点，主要是通过实施该项优惠政策后，所产生的税后总收益或优惠期内产生的税后总收益的现值等指标来反映。

（2）充分考虑税收优惠政策的筹划成本。

税收优惠政策的筹划成本，主要包括直接成本和间接成本。所谓直接成本，是指为满足某一税收优惠政策的要求，对目前企业经济状况的改变而发生的经济资源消耗。通常情况下，直接成本可以用货币数量来表示。

所谓间接成本，是指税收优惠政策实施过程中，可能出现不确定性因素而造成的风险费用。例如，正在执行的优惠政策突然取消而带来的损失，或者在税收优惠实施中，由于企业经营策略的改变，或其他意外因素，使企业不再符合或不再完全符合税收优惠政策的条件，从而使企业失去享受优惠政策的资格。可见，间接成本的发生一般具有不确定性，在筹划过程中虽然难以用货币进行计量，但在节支筹划时还应该予以充分考虑。

当避税利益所得大于筹划成本时，税收优惠政策的运用才具有可行性。所以，避税利益所得一般根据优惠政策带来的净收益现值与筹划成本现值的差额来确定。

（3）跨国纳税人必须关注收益来源国与居住国政府是否签定税收饶让协议。

所谓税收饶让，是指纳税人在收益来源国取得的税收优惠被视为已纳税收，在向居住国政府申报纳税时，这部分被视为已纳税收入允许从应税收入中抵免。其中，跨国纳税人在收益来源国享受的这种税收饶让优惠待遇，关键是看收益来源国与居住国政府是否签定了税收饶让协议。

如果签定了这一协议，则跨国纳税人在收益来源国享受的税收优惠，便可最终获取其税收利益；如果没有签定这一协议，则在收益来源国获得的减免税，在向居住国政府申报纳税时，必须依法把该减免税额再次缴纳。

所以，跨国纳税人在进行税收优惠筹划前，必须搞清居住国与收益来源国之间是否已签定税收饶让协议。如果没有签定这一协议，那么，收益来源国的税收优惠，并不能给跨国纳税人带来实际的税收利益；如果已经签定这一协议，还应仔细研读有关条款，搞清楚饶让的方法，以便更好地确定税收利益的预期所得。

BJ市某计算机公司是一家高新技术企业，不仅生产和销售硬件产品，还从事软件开发与技术转让业务。2013年，该公司为某客户开发一项工业控制项目，并将该成果转让给客户，从中获得技术转让与技术服务费合计20万元；同时，该公司还向这位客户销售计算机硬件产品共40万元（不含税）。

假设该公司与这位客户的当年贸易中，技术转让与技术服务收入仅此一笔。

根据营业税法和企业所得税法的优惠政策，对单位和个人转让技术取得的收入，免征营业税；同时，在同一个纳税年度内，居民企业转让技术所有权所得不超过500万元的部分，免征企业所得税，超过500万元的部分，减半征收企业所得税。

在本例中，节支筹划前，该公司的技术转让与技术服务收入20万元免征营业税和企业所得税，硬件产品销售收入40万元须按规定缴纳增值税和企业所得税。

我们在节支筹划时发现，如果减少硬件产品销售收入，增加技术转让与技术服务收入，便可以实现节税的目的。比如，该公司将技术转让与技术服务收入增加为30万元，将硬件销售收入减少为30万元（不含税），这样的话，该企业收入总额未变，但有10万元可以享受免缴税的优惠政策；对客户而言，支出总额也未变。

当然，客户接受技术转让与技术服务是按无形资产入账，购买硬件产品则按固定资产入账，这两项均为资本性支出，不同的入账方式，带来的影响也不同。企业所得税对无形资产的折旧年限要求至少10年，对于电子设备等固定资产，折旧年限是3年。所以，将客户硬件支出额中的10万元转移到无形资产中，可能会加速客户固定资产的折旧，一定程度上会增加客户产品的成本。

所以，这种情况下，我们需要与客户进行协商，或者给予客户某些方面的补贴来予以弥补。可见，我们在节支筹划后，企业的税负能够适当减轻。

4．用好时间差

在进行节支筹划时，掌握好时间差的因素，也可以对避税产生积极的影响。比如说，很多税收优惠政策的出台或废止都有一定的时间限制，如果能够充分利用这段时间进行节支筹划，就可以最大限度地享受税收优惠，从而为企业节省更多的税收。

通常情况下，某项税法条款的生效，会取决于三种情况：一是法律公布之日起即产生效力；二是法律明文规定具体生效的时间；三是法律规定公布后符合一定条件时生效。如果纳税人掌握了这一信息，巧妙地使应纳税行为发生在优惠政策生效时间内，显然可以减轻税负。

比如，我国从2013年1月1日起，正式实施上市公司股息红利差别化征收个人所得税政策。其中规定，对个人从上市公司取得的股息红利所得，持股期限在1个月以内（含1个月）的，实际税负为20%；持股期限在1个月以上至1年（含1年）的，实际税负为10%；持股期限超过1年的，实际税负为5%。也就是说，个人投资者持股时间越长，税负越低。

从该规定可以看出来，股息红利税负增减有两个关键的时间点，分别是1个月和1年。即持股1个月和持股1个月零1天，持股1年和1年零1天，个人取得股息红利的实际税负会相差50%。同时，股息红利所得仍按减半计征个税，即：应缴个税额=应纳税所得额×50%×税率。

WZ市的李先生从上市公司分得1万股息红利，若按持股1个月和持股1个月零1天来计算。

前者应纳税额：

1×50%×20%=0.1（万元）

后者应纳税额：

1×50%×10%=0.05（万元）

前后对比，前者比后者多缴500元的个税。若按持股1年和1年零1天来计算，前者比后者多缴250元个税。

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